I SKYRIUS BENDROSIOS NUOSTATOS 1 straipsnis. Įstatymo taikymo sritis 1. Šis Įstatymas nustato apmokestinimą pridėtinės vertės mokesčiu (toliau – PVM), taip pat apmokestinamųjų asmenų, PVM mokėtojų ir kitų asmenų prievoles, susijusias su šio mokesčio mokėjimu. 2. Šio Įstatymo nuostatos suderintos su Europos Sąjungos teisės aktais, nurodytais šio Įstatymo 2 priede. 2 straipsnis. Pagrindinės Įstatymo sąvokos 1. Akcizais apmokestinamos prekės – etilo alkoholis ir alkoholiniai gėrimai, apdorotas tabakas ir energetiniai produktai, kaip tai apibrėžta Lietuvos Respublikos akcizų įstatyme, išskyrus gaminių dujų sistemomis tiekiamas gamtines dujas ir elektros energiją. Komentaras 1. Akcizais apmokestinamos prekės yra nurodytos Lietuvos Respublikos akcizų įstatyme (Žin., 2001, Nr. 98-3482; 2004, Nr.26-802). Pagal šio įstatymo 2 str., akcizais apmokestinami etilo alkoholis ir alkoholiniai gėrimai, apdorotas tabakas, energetiniai produktai (išvardinti šio įstatymo 2 priede), išskyrus gamtinių dujų sistemomis tiekiamas gamtines dujas ir elektros energiją. Šių prekių sąvokos yra paaiškintos to paties įstatymo 3 straipsnyje. (Pakeista pagal VMI prie FM 2008-01-11 raštą Nr.(18.2-31-2)-R-383) 2. Apmokestinamasis asmuo – Lietuvos Respublikos arba užsienio apmokestinamasis asmuo. Komentaras 1. Ši sąvoka nustato, kokie asmenys PVM įstatyme laikomi apmokestinamaisiais asmenimis. Lietuvos Respublikos ir užsienio apmokestinamojo asmens sąvokos apibrėžtos PVM įstatymo 2 str. 15 ir 37 dalyse ir paaiškintos šių dalių komentare. 3. Apmokestinamąjį asmenį kontroliuojantis asmuo – asmuo, kuris: 1) tiesiogiai ar netiesiogiai valdo daugiau kaip 50 procentų apmokestinamojo asmens akcijų (dalių, pajų) arba kitų teisių į paskirstytino pelno dalį, arba išimtinių teisių jas įsigyti, arba 2) pats valdydamas ne mažiau kaip 10 procentų apmokestinamojo asmens akcijų (dalių, pajų) arba kitų teisių į paskirstytino pelno dalį, arba išimtinių teisių jas įsigyti, kartu su susijusiais asmenimis jų valdo daugiau kaip 50 procentų, arba 3) turi teisę išrinkti (paskirti) daugumą apmokestinamojo asmens valdymo organų narių ir (arba) faktiškai kontroliuoja to apmokestinamojo asmens priimamus sprendimus. Komentaras 1. Asmuo laikomas kontroliuojančiu apmokestinamąjį asmenį, jeigu jis: 1.1. tiesiogiai ar netiesiogiai valdo daugiau kaip 50 proc. kito apmokestinamojo asmens akcijų (dalių, pajų) arba kitų teisių į paskirstytino pelno dalį arba išimtinių teisių jas įsigyti. Netiesioginiu valdymu šiuo atveju laikomas valdymas per kitus juridinius ar fizinius asmenis. Netiesioginiam valdymui priskiriamas akcijų, (dalių, pajų) arba kitų teisių į paskirstytino pelno dalį arba išimtinių teisių jas įsigyti valdymas per įgaliotus asmenis, taip pat apmokestinamojo asmens valdymas per savo kontroliuojamą asmenį; 1.2. pats valdydamas ne mažiau kaip 10 procentų to apmokestinamojo asmens akcijų (dalių, pajų) arba kitų teisių į paskirstytino pelno dalį, arba išimtinių teisių jas įsigyti, kartu su susijusiais asmenimis jų valdo daugiau kaip 50 procentų. Susijusių asmenų sąvoka yra paaiškinta šio straipsnio 31 d. komentare; 1.3. turi teisę išrinkti (paskirti) daugumą to apmokestinamojo asmens valdymo organų narių ir (arba) faktiškai kontroliuoja to apmokestinamojo asmens priimamus sprendimus. Kontroliuojančiu asmeniu bus laikomas ir toks asmuo, kuris bet kokiu kitu būdu faktiškai gali daryti esminę įtaką kito apmokestinamojo asmens sprendimams. 4. Apmokestinamojo asmens padalinys – apmokestinamojo asmens struktūrinis ar kitoks darinys, per kurį vienos valstybės apmokestinamasis asmuo tiekia ir (arba) įsigyja prekes ir (arba) teikia ir (arba) gauna paslaugas kitoje valstybėje. 5. Atlygis – visa tai, kas pinigais ar bet kokia kita forma gauta arba gautina kaip atlyginimas už tiekiamas prekes ir teikiamas paslaugas iš pirkėjų (klientų) ir (arba) trečiosios šalies. Komentaras 1. Atlygiu PVM įstatymo prasme yra laikomas iš pirkėjų (klientų) ir (arba) iš trečiosios šalies gautas (gautinas) atlyginimas už tiekiamas prekes ir teikiamas paslaugas nepriklausomai nuo tokio atlyginimo formos, t.y. įskaitant tuos atvejus, kai atlyginama (visiškai ar iš dalies) prekėmis ir (arba) paslaugomis. 2. Atlygiu yra laikomas ne tik gautas, bet ir gautinas atlyginimas, t.y. prekių pirkėjo ir paslaugų tiekėjo (ar trečiojo asmens) įsipareigojimas sumokėti atlyginimą už tiekiamas prekes ar teikiamas paslaugas. Pareiga sumokėti atlyginimą kyla iš sutarties tarp prekių tiekėjo (paslaugų teikėjo) ir pirkėjo (kliento). 3. Prekių tiekimas yra prekių perdavimas kitam asmeniui, kai pagal sandorio sąlygas šis asmuo arba trečioji šalis įgyja teisę disponuoti tomis prekėmis kaip jų savininkas. Prekės sąvoka yra paaiškinta šio straipsnio 22 dalies komentare. Paslaugų teikimu laikomas bet koks sandoris dėl bet kokio civilinių teisių objekto, jeigu jis nelaikomas prekių tiekimu. Plačiau apie prekių tiekimą ir paslaugų teikimą žr. PVM įstatymo 4 str. ir 7 str. komentaruose. 4. Atkreiptinas dėmesys į tai, kad atlygiu yra laikomas ne bet kokios asmens įplaukos, bet tik atlyginimas už tiekiamas prekes (teikiamas paslaugas), t.y., tarp atlyginimo ir prekių tiekimo (paslaugų teikimo) turi būti tiesioginis ryšys (pvz., nebus laikomas atlygiu už informacines paslaugas įmonės, kuriai valstybė moka atlyginimą už kitoje valstybėje tos kitos valstybės įmonėms neatlygintinai teikiamą informaciją apie verslo sąlygas pirmoje valstybėje, gaunamas atlyginimas) ir tokį atlyginimą turi būti įmanoma išreikšti pinigais. 6. Atsiskleidęs tarpininkas – apmokestinamasis asmuo, kuris tarpininkauja prekių tiekimo arba paslaugų teikimo sandoryje kito vardu ir sąskaita. Komentaras 1. Atsiskleidusiu tarpininku yra laikomas toks apmokestinamasis asmuo, kuris už atlygį (,,komisinius“ ar pan.) ,,suveda“ prekių pardavėją (paslaugų teikėją) ir pirkėją (klientą). Tokiu atveju prekės pirkėjui (paslaugos gavėjui) yra patiekiamos tikrojo jų savininko (prekių pardavėjo ar paslaugų teikėjo) vardu. Šią paslaugą tarpininkas gali teikti tiek prekių pardavėjui (paslaugų teikėjui) - pirkėjo paieška, tiek pirkėjui - tiekėjo paieška. Atsiskleidęs tarpininkas savo vardu teikia tik tarpininkavimo paslaugą, už kurią gauna komisinį atlyginimą ar pan. ir šiai paslaugai įforminti atstovaujamam asmeniui išrašo PVM sąskaitą faktūrą. Šiuo atveju pagrindinį prekių tiekimą (paslaugų teikimą), t.y. sandorį, kuriame atstovaujama, - įforminančius dokumentus (PVM sąskaitą faktūrą ar kitą prekių tiekimą, paslaugų suteikimą įforminantį dokumentą) pirkėjui išrašo tikrasis prekių pardavėjas (paslaugų teikėjas) (plačiau apie tarpininkavimą žr. PVM įstatymo 11 straipsnio komentarą). 7. Darbo veikla – darbas, atliekamas pagal darbo sutartį, taip pat bet kokia kita veikla, vykdoma teisinių santykių, kurie iš esmės (susitarimu dėl darbo apmokėjimo sąlygų, darbo vietos ir funkcijų, darbo drausmės ir kt.) atitinka darbo sutarties sukuriamus darbdavio ir darbuotojo santykius, pagrindu. Komentaras 1. Darbo sutartis yra darbuotojo ir darbdavio susitarimas, kuriuo darbuotojas įsipareigoja dirbti tam tikros profesijos, specialybės, kvalifikacijos darbą arba eiti tam tikras pareigas paklusdamas darbovietėje nustatytai darbo tvarkai, o darbdavys įsipareigoja suteikti darbuotojui sutartyje nustatytą darbą, mokėti darbuotojui sulygtą darbo užmokestį ir užtikrinti darbo sąlygas, nustatytas darbo įstatymuose, kituose norminiuose teisės aktuose, kolektyvinėje sutartyje ir šalių susitarimu. 2. Darbo veikla laikomas ne tik darbas, atliekamas pagal darbo sutartį, bet ir kita veikla, vykdoma teisinių santykių, kurie iš esmės atitinka darbdavio ir darbuotojo santykius, pagrindu. Tai pavyzdžiui, valstybės tarnyba. 8. Ekonominė veikla – veikla (įskaitant gamybą, prekybą, paslaugų teikimą, žemės ūkio veiklą, žuvininkystę, kasybą, profesinę veiklą, naudojimąsi turto ir (arba) turtinių teisių turėjimu), kurią vykdant siekiama gauti bet kokių pajamų (neatsižvelgiant į tai, ar ją vykdant siekiama gauti pelno), išskyrus: 1) darbo veiklą, kaip ji apibrėžta šio straipsnio 7 dalyje; 2) valstybės ir savivaldybių veiklą, kaip ji apibrėžta šio straipsnio 38 dalyje, net jeigu už tokią veiklą mokami mokesčiai ar rinkliavos. Komentaras 1. Ekonominė veikla yra vienas iš pagrindinių požymių nustatant, ar konkreti veikla yra PVM objektas. Ekonominė veikla apima bet kokią veiklą, kurią vykdo ūkio subjektas veikdamas kaip toks, t.y., siekdamas gauti bet kokių pajamų. 2. Kad veikla būtų laikoma ekonomine veikla, ji turi būti atlygintina, t.y. veikla, kurią vykdant siekiama gauti bet kokių pajamų (nepriklausomai nuo tokios veiklos tikslo ar rezultatų- įskaitant pelno siekimą). Tai reiškia, kad ekonominė veikla suprantama pačia plačiausia prasme, įskaitant tokias veiklos rūšis kaip žuvininkystę, kasybą, žemės ūkio veiklą, profesinę veiklą, naudojimąsi turto ir (arba) turtinių teisių turėjimu ir pan. 3. Kadangi toks ekonominės veiklos apibrėžimas yra labai platus, PVM įstatyme išvardinamos veiklos rūšys, kurios, nors ir atitinka ekonominės veiklos požymius, nelaikomos ekonomine veikla: 3.1. darbo veikla (plačiau žr. šio straipsnio 7 dalies komentarą); 3.2. valstybės ir savivaldybių veikla. Valstybės, savivaldybių, jų institucijų bei įstaigų, o įstatymų nustatytais atvejais - ir kitų viešųjų juridinių asmenų veikla nelaikoma ekonomine veikla, jeigu minėtą subjektą tokią vykdyti veiklą įpareigoja teisės aktai ir tokia veikla nekonkuruoja su kitų asmenų tiekiamomis prekėmis ar teikiamomis paslaugomis (plačiau žr. šio straipsnio 38 dalies komentarą). 4. Ekonominę veiklą reikia atskirti nuo atsitiktinių sandorių. Atsitiktiniai sandoriai nelaikomi ekonomine veikla todėl, kad ekonominei veiklai yra būdingas pasikartojamumas, tęstinumas, t.y. sandorius sudarantys asmenys turi turėti ketinimą veiklą vykdyti ir siekti iš jos gauti pajamų. Ši nuostata yra vertinamojo pobūdžio ir siekiant nustatyti, ar asmuo vykdo ekonominę veiklą, ar ne, reikia įvertinti eilę aplinkybių. Tiesiogiai ji negali būti susieta nei su tam tikru skaičiumi tapačių sandorių, sudarytų per tam tikrą apibrėžtą laikotarpį, nei su kokiu kitu kiekybiškai išreikštu kriterijumi. 5. Juridinių asmenų, kurie yra įsteigti ekonominės veiklos vykdymui, bet kokia veikla laikoma ekonomine veikla (išskyrus komentuojamo straipsnio dalyje išvardytas išimtis), neatsižvelgiant į veiklos mastą. Priskiriant fizinio asmens sudaromus sandorius ekonominei veiklai, reikia nustatyti, ar jo sudaromi sandoriai nėra atsitiktiniai. Nustatant, ar konkreti veikla yra laikoma ekonomine, turi būti atsižvelgiama į konkrečias aplinkybes ir kiekvienu atveju nustatoma atskirai. 6. Ekonomine veikla nėra laikomas akcijų (dalių, pajų), taip pat kitų vertybinių popierių, banko indėlio, banko sąskaitos ar banko kortelės sąskaitos turėjimas, nepriklausomai nuo to, ar iš jo yra gaunama pajamų, tačiau tokių vertybinių popierių pardavimas ar kitoks perdavimas tam tikrais atvejais gali būti laikomas ekonomine veikla. Pateikiame keletą Europos teisingumo teismo sprendimų bylose, kuriose buvo svarstomas klausimas, ar veikla yra laikoma ekonomine: Byloje Polysar C- 60/90 buvo nuspręsta, kad įmonės akcijų įsigijimas ir turėjimas neturint tikslo tiesiogiai ar netiesiogiai dalyvauti tos įmonės valdyme nėra laikomas ekonomine veikla. Byloje Wellcome Trust Ltd C-155/94 nuspręsta, kad vien tik nuosavybės teisės į turimas akcijas bei kitus vertybinius popierius įgyvendinimas nėra laikomas ekonomine veikla. Ekonominės veiklos sąvoka neapima akcijų ar kitų vertybinių popierių pardavimo, kai jas parduoda asmuo, valdantis labdaros koncerno turtą patikėjimo teise. Byloje Harnas & Helm C-80/95 nuspręsta, kad vien tiek obligacijų įsigijimas ir turėjimas nėra laikomas ekonomine veikla. Iš obligacijų turėjimo gaunamos pajamos nėra laikomas atlygiu už ekonominės veiklos vykdymą. Byloje Cibo C-16/00 nuspręsta, kad holdingo kompanijos dalyvavimas įmonės, kurios akcijos buvo įsigytos, valdyme, kurį sudaro administracinių, finansinių, komercinių ir techninių paslaugų teikimas, yra laikomas ekonomine veikla. 9. Elektroninės priemonės – elektroninė įranga, skirta duomenims apdoroti (įskaitant skaitmeninį archyvavimą) ir saugoti naudojant bangas, radijo perdavimo, optinės technikos ar kitas elektromagnetines priemones. Komentaras 1.Elektroninėmis priemonėmis asmenys gali teikti deklaracijas, išrašyti PVM sąskaitas faktūras ir teikti mokesčių administratoriui kitus duomenis (plačiau žr. 76, 78-80, 88-2 str. komentarus). 10. Europos Bendrijų teritorija – valstybių narių teritorijos, kaip jos apibrėžtos šio straipsnio 39 dalyje (pakeista pagal 2009 m. gruodžio 3 d. įstatymo Nr. XI-518 redakciją) Komentaras 1. Europos Bendrijų teritoriją sudaro valstybių narių teritorijos (žr. 2 straipsnio 39 d. komentarą). Reikia atkreipti dėmesį į tai, kad valstybės narės teritorija taikant šio įstatymo nuostatas nelaikomos teritorijos, priklausančios valstybei narei, tačiau nurodytos šio straipsnio 35 punkte (žr. šio straipsnio 35 punkto komentarą). 11. Ilgalaikis turtas – daiktai ir kiti nuosavybės teisės objektai, kurie naudojami apmokestinamojo asmens ekonominėje veikloje ilgiau kaip vienerius metus (pagal Lietuvos Respublikos pelno mokesčio įstatymo 1 priedėlyje išvardytas ilgalaikio turto grupes). Komentaras 1. Ilgalaikiu turtu gali būti pripažįstami ir kilnojamieji, ir nekilnojamieji pagal prigimtį daiktai, taip pat nematerialus turtas. Kad konkretų daiktą ar kitą nuosavybės teisės objektą būtų galima priskirti apmokestinamojo asmens ilgalaikiam turtui, jis turi atitikti šiuos kriterijus: 1.1. šis daiktas ar kitas nuosavybės teisės objektas turi būti naudojamas apmokestinamojo asmens ekonominėje veikloje; 1.2. tokioje veikloje jis turi būti naudojamas ilgiau kaip vienerius metus. 12. Išvestinė finansinė priemonė – finansinė priemonė (ateities, apsikeitimo, išankstinis sandoris ar kita priemonė), kurios vertė arba kaina susieta su tam tikrų prekių verte arba kaina, vertybinių popierių kaina, valiutos kursu, palūkanų norma, biržos indeksu, kreditingumu ar kitu kintamuoju. Komentaras 1. Finansinė priemonė – kiekvienas sandoris, kuris sąlygoja vienos sandorio šalies finansinio turto sukūrimą, o kitos sandorio šalies finansinio įsipareigojimo sukūrimą. 2. Išvestinė finansinė priemonė – tai finansinė priemonė: - kurios vertė keičiasi priklausomai nuo prekių kainos, palūkanų normos, vertybinių popierių kainos, užsienio valiutos kurso, kainos arba palūkanų normos indekso, kreditingumo įvertinimo arba kredito indekso arba panašaus kintamojo, - kuri nereikalauja jokių pradinių investicijų arba reikalauja nedidelių investicijų, palyginus su kitomis sandorių rūšimis, panašiai reaguojančiomis į rinkos sąlygų pokyčius, - pagal kurią atsiskaitymas turi būti įvykdytas ateityje. 3. Išvestinė finansinė priemonė naudojama arba rizikai apdrausti, t.y. ją naudojant tikimasi, kad šios priemonės tikroji vertė arba iš priemonės gaunami pinigų srautai visiškai kompensuos draudžiamo objekto tikrosios vertės arba jo sukuriamų pinigų srautų pasikeitimus ar didžiąją jų dalį, arba ši priemonė naudojama prekybos tikslais. 4. Išvestinės finansinės priemonės sandoris gali būti išankstinis (angl. forward), ateities (angl. future), apsikeitimo (angl. swap) ir kt. 13. Kilnojamasis daiktas – bet koks daiktas, išskyrus nurodytuosius šio straipsnio 18 dalyje. Komentaras 1. Daiktu pagal CK 4.1 str. laikomi iš gamtos pasisavinti arba gamybos procese sukurti materialaus pasaulio dalykai. Kilnojamuoju daiktu yra laikomas bet koks daiktas, kuris nėra nekilnojamasis pagal prigimtį daiktas. Nekilnojamojo pagal prigimtį daikto sąvoka paaiškinta 2 str. 18 punkto komentare. 14. Lengvatinis PVM tarifas – šiame Įstatyme nustatytas PVM tarifas, mažesnis už standartinį, išskyrus 0 procentų PVM tarifą. Komentaras 1. Lengvatinis PVM tarifas yra toks tarifas, kuris atitinka dvi sąlygas: 1.1. yra mažesnis už standartinį PVM tarifą; 1.2. 0 procentų PVM tarifas nėra lengvatinis PVM tarifas (apie 0 procentų PVM tarifą žr. 41-56 str. komentarą). 2. Lengvatinių PVM tarifų taikymo tvarka nustatyta PVM įstatymo 19 str. (plačiau žr. 19 str. komentarą). 15. Lietuvos Respublikos apmokestinamasis asmuo – bet kokio pobūdžio ekonominę veiklą vykdantis Lietuvos Respublikos juridinis arba fizinis asmuo, taip pat juridinio asmens statuso neturintis Lietuvos Respublikoje įsteigtas kolektyvinio investavimo subjektas, kurio veiklos forma yra investicinis fondas. (pakeista pagal 2009 m. gruodžio 3 d. įstatymo Nr. XI-518 redakciją) Komentaras 1. Lietuvos Respublikos apmokestinamaisiais asmenimis gali būti tiek fiziniai, tiek juridiniai ekonominę veiklą vykdantys asmenys bei juridinio asmens statuso neturintis Lietuvos Respublikoje įsteigtas kolektyvinio investavimo subjektas, kurio veiklos forma yra investicinis fondas. 2. Lietuvos Respublikos apmokestinamuoju asmeniu laikomas ekonominę veiklą vykdantis, pagal Lietuvos Respublikos teisės aktus įsteigtas juridinis asmuo, kurio buveinė yra Lietuvos Respublikoje. Juridinio asmens buveinė yra ta vieta, kurioje yra nuolatinis juridinio asmens valdymo organas. Juridinio asmens, įsteigto ekonominei veiklai vykdyti, ekonomine veikla yra laikoma bet kokia už atlygį vykdoma veikla (plačiau žr. 2 str. 8 d. komentarą). 3. Fizinis asmuo laikomas Lietuvos Respublikos apmokestinamuoju asmeniu, jeigu jis: 3.1. nuolat gyvena Lietuvos Respublikoje (plačiau apie nuolatinę gyvenamąją vietą žr. šio straipsnio 19 dalies komentarą) ir 3.2. vykdo bet kokio pobūdžio ekonominę veiklą, pvz., įsigijęs verslo liudijimą, užsiimantis profesine veikla (advokatai, notarai, antstoliai), užsiimantis nekilnojamojo turto perpardavimu, savarankiška atlikėjo ar sportininko veikla. Atkreiptinas dėmesys į tai, kad ekonomine veikla nelaikomi fizinio asmens už atlygį sudaromi atsitiktiniai sandoriai (plačiau žr. 2 str. 8 d. komentarą). 16. Nauja transporto priemonė – keleiviams ir (arba) kroviniams vežti skirta transporto priemonė, atitinkanti vieną iš šių sąlygų: 1) motorinė kelių ar kita sausumos transporto priemonė, kurios variklio cilindrų darbinis tūris yra didesnis kaip 48 kubiniai centimetrai arba variklio galia didesnė kaip 7,2 kilovato, patiekta praėjus ne daugiau kaip 6 mėnesiams nuo eksploatavimo pradžios (pagal Lietuvos Respublikos Vyriausybės ar jos įgaliotos institucijos patvirtintus eksploatavimo pradžios nustatymo kriterijus) arba nuvažiavusi ne daugiau kaip 6 000 kilometrų; 2) laivas, kuris yra ilgesnis kaip 7,5 metro, išskyrus jūrų laivus, skirtus keleiviams ir (arba) kroviniams vežti tarptautiniais maršrutais ir (arba) kitokioms paslaugoms už atlygį teikti, taip pat žvejybos laivus ir laivus, skirtus paieškos ir gelbėjimo darbams jūroje, patiektas praėjus ne daugiau kaip 3 mėnesiams nuo eksploatavimo pradžios (pagal Lietuvos Respublikos Vyriausybės ar jos įgaliotos institucijos patvirtintus eksploatavimo pradžios nustatymo kriterijus) arba plaukiojęs ne daugiau kaip 100 valandų; 3) orlaivis, kurio maksimali kilimo masė yra didesnė kaip 1 550 kilogramų, išskyrus orlaivius, naudojamus keleiviams ir kroviniams vežti ar kitokioms paslaugoms teikti oro transportu už atlygį tarptautiniais maršrutais, patiektas praėjus ne daugiau kaip 3 mėnesiams nuo eksploatavimo pradžios (pagal Lietuvos Respublikos Vyriausybės ar jos įgaliotos institucijos patvirtintus eksploatavimo pradžios nustatymo kriterijus) arba skridęs ne daugiau kaip 40 valandų. (pakeista pagal 2009 m. gruodžio 3 d. įstatymo Nr. XI-518 redakciją) 17. Neatsiskleidęs tarpininkas – apmokestinamasis asmuo, kuris tarpininkauja prekių tiekimo arba paslaugų teikimo sandoryje savo vardu, nors ir kito sąskaita. Komentaras 1. Jeigu sandoryje dėl prekių pardavimo ar paslaugų suteikimo tarpininkas atstovauja savo vardu, t.y. jis savo vardu gauna prekes (paslaugas) ir savo vardu jas patiekia (suteikia) galutiniam pirkėjui (paslaugos gavėjui), tai toks tarpininkas yra laikomas ,,neatsiskleidusiu“ tarpininku. Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo taikymo prasme neatsiskleidęs tarpininkas yra traktuojamas kaip prekių pardavėjas (paslaugų teikėjas), o PVM skaičiuojamas ta pačia tvarka, kaip jis būtų skaičiuojamas, jeigu prekė būtų priklausiusi tarpininkui nuosavybės teise ir jo parduota, t.y. tokiu atveju neatsiskleidusiam tarpininkui tiekiant prekes ar teikiant paslaugas (ar jas įsigyjant) taikomas toks pat apmokestinimo režimas (tokie pat mokesčio tarifai, lengvatos) kaip tikrajam pardavėjui (plačiau apie tarpininkavimą žr. 11 straipsnio komentarą). 2. Europos Teisingumo Teismas byloje C-185/01(Auto Lease Holland BV v. Bundesamt fur Finanzen) priėmė sprendimą dėl neatsiskleidusių tarpininkų veiklos traktavimo tuo atveju, kai lizingo bendrovė, sudarydama automobilių lizingo sutartis su lizingo gavėjais, jiems taip pat suteikia galimybę lizingo bendrovės vardu ir sąskaita įsigyti degalus. Tokiu būdu lizingo gavėjai, įsigydami degalus iš degalinių, už juos atsiskaito kortelėmis, kurias lizingo bendrovei išdavė degalų tiekėjas ir kuriose kaip kuro pirkėjas yra nurodyta lizingo bendrovė, o su lizingo bendrove atsiskaito pagal faktiškai sunaudotą degalų kiekį. Šiuo atveju lizingo gavėjas degalais, įsigytais pagal lizingo bendrovei išduotas korteles, disponuoja kaip jų savininkas, nes jis sprendžia kiek, kada įsigyti degalų ir kaip juos naudoti. Atsižvelgdamas į tai, Europos Teisingumo Teismas savo sprendimu nustatė, kad tokiu atveju, kai lizingo gavėjas įsigyja degalus lizinguojamam automobiliui tiesiai iš degalinių, nelaikoma, kad lizingo gavėjas degalus įsigyja iš lizingo bendrovės net ir tuo atveju, kai degalai lizinguojamam automobiliui įsigyjami lizingo bendrovės vardu ir sąskaita. Tokiu atveju laikoma, kad degalinė kurą patiekia lizingo gavėjui tiesiogiai, o lizingo bendrovė lizingo nuomininko atžvilgiu neveikia kaip neatsiskleidęs tarpininkas, o tik suteikia jam kreditą kurui įsigyti. Analogiškose situacijose, kai asmuo preke, kuri įsigyjama kito asmens vardu ir sąskaita, faktiškai disponuoja kaip savo nuosavybe, traktuojant neatsiskleidusių tarpininkų veiklą, turi būti vadovaujamasi minėtomis Europos Teisingumo Teismo sprendimo nuostatomis.” (papildyta 2-u p. pagal VMI prie FM 2005-04-25 raštą Nr. (18.2- 31-2)-R- 3702) 18. Nekilnojamasis pagal prigimtį daiktas – daiktas, kuris yra nekilnojamas pagal prigimtį, t.y. žemė ar kitas daiktas, kurio negalima perkelti iš vienos vietos į kitą nepakeitus jo paskirties ir iš esmės nesumažinus jo vertės. Komentaras 1. Lietuvos Respublikos civilinio kodekso (Žin., 2000, Nr. 74-2262, toliau- CK) 4.2 str. 2 dalyje nustatyta, kad nekilnojamieji daiktai pagal prigimtį yra žemės sklypas ir su juo susiję daiktai, kurie negali būti perkeliami iš vienos vietos į kitą nepakeitus jų paskirties ir iš esmės nesumažinus jų vertės. 2. Daiktai, kurie iš vienos vietos į kitą gali būti perkelti nepakeitus jų paskirties ir iš esmės nesumažinus jų vertės, laikomi kilnojamaisiais daiktais. Atskiri įstatymai gali pripažinti tokius pagal savo prigimtį kilnojamuosius daiktus nekilnojamaisiais, tačiau tokių daiktų PVM vartojama sąvoka „nekilnojamasis pagal prigimtį daiktas“ neapima. Todėl ši sąvoka neapima nei laivų, nei orlaivių. 3. Nekilnojamaisiais pagal prigimtį daiktais, neatsižvelgiant į tai, ar jiems nustatyta privaloma teisinė registracija, ar ne, laikomi: - žemės sklypai – nustatytas ribas turintys sausumos, vandens ar miško plotai, - įvairūs statiniai (taip pat ir nebaigti statyti) - pastatai, priestatai, tiesiniai (inžineriniai tinklai, keliai ir pan.) ir visa tai, kas statoma (montuojama, tiesiama) ar pastatyta (sumontuota, nutiesta) naudojant statybines medžiagas, statybos gaminius, statybos dirbinius ir yra tvirtai sujungta su žeme, - gyvenamajame pastate esantys butai arba negyvenamajame pastate įrengtos gyvenamosios patalpos, - kitą funkcinę paskirtį (ne gyvenamąją) turinčios patalpos, sudarančios atskirą statinio dalį, - įvairūs inžineriniai įrenginiai, kurių funkcijos susijusios su žemės sklypu ar pastatu, - kita. 19. Nuolatinė gyvenamoji vieta – ta valstybė, kurioje fizinis asmuo nuolat gyvena, o jeigu tokios vietos nėra, – ta valstybė, kur yra jo asmeninių, socialinių ir ekonominių interesų vieta. Komentaras 1. Nuolatinės gyvenamosios vietos sąvoka nėra tiesiogiai susijusi su jokiu formaliu kriterijumi, pvz., dokumentų duomenimis apie deklaruotą gyvenamąją vietą ir pan. PVM įstatymo taikymo prasme tiksli nuolatinė gyvenamoji vieta (t.y. adresas) nėra svarbi, o pakanka tik nustatyti valstybę, kurioje asmuo nuolat gyvena, kadangi komentuojama sąvoka yra naudojama tik nustatant, ar asmuo yra Lietuvos ar užsienio, kai tai yra reikalinga taikant atitinkamas taisykles, kurių taikymas priklauso nuo asmens įsikūrimo valstybės. 2. Faktinės aplinkybės yra vertinamos prioriteto tvarka, t.y. nuolatine gyvenamąja vieta PVM įstatymo tikslais yra laikoma ta valstybė, kurioje fizinis asmuo turi nuolatinę gyvenamąją vietą, o jeigu nuolatinės gyvenamosios vietos nustatyti neįmanoma- valstybė, kurioje yra to asmens interesų (asmeninių, socialinių, ekonominių) vieta. Vertinant, kurioje valstybėje yra asmens asmeninių, socialinių arba ekonominių interesų buvimo vieta, reikia atsižvelgti į kriterijų visumą. Objektyviais kriterijais galima laikyti asmens turto buvimo, pajamų šaltinio buvimo vietą, darbo ar kitą veiklą, jo šeimos nuolatinę gyvenamąją vietą, jo šeimyninius ryšius, asmens pilietybę ir panašiai. Laikoma, kad fizinio asmens asmeninių, socialinių ar ekonominių interesų buvimo vieta yra Lietuvoje, jeigu Lietuvoje yra didžioji jam nuosavybės teise priklausančio nekilnojamojo ir kilnojamojo turto dalis, jo banko sąskaitos, jo šeimos nuolatinė gyvenamoji vieta, toks asmuo turi Lietuvos Respublikos pilietybę, jis vykdo veiklą (ne tik darbo, bet ir politinę, kultūrinę, visuomeninę ir t.t.) Lietuvoje ir panašiai. Bet kokiu atveju būtina atsižvelgti į su konkrečiu asmeniu susijusią visą informaciją tam, kad būtų įmanoma konstatuoti, ar tam tikra valstybė gali būti laikoma nuolatinės gyvenamosios vietos valstybe. *20. Pastato (statinio) esminis pagerinimas – statybos darbai, kurie pailgina pastato ar statinio naudingo tarnavimo laiką arba pagerina jo naudingąsias savybes. *Pastaba: taikoma tikslinant 2005 metų ir vėlesnių metų PVM atskaitą. Komentaras 1. Pastato sąvoka apibrėžiama Statybos įstatyme (Žin., 1996, Nr.32-788)- tai stogu apdengtas statinys, kuriame yra vienas ar daugiau kambarių ar kitų patalpų, išdėstytų tarp sienų ir pertvarų ir naudojamų žmonėms gyventi ar žemės ūkio, prekybos, kultūros, transporto ir kitai veiklai. Statinys visa tai, kas sukurta statybos darbais naudojant statybos produktus ir yra tvirtai sujungta su žeme. Tai pastatai (gyvenamieji, pramoniniai, komerciniai, biurai, sveikatos apsaugos, švietimo, poilsio, žemės ūkio ir kiti) ir inžineriniai statiniai ar mišrios rūšies statiniai (su inžineriniais statiniais sujungti pastatai), taip pat statinių priestatai, antstatai ir jų dalys, įrenginių, technologinių inžinerinių sistemų ir statinio inžinerinių sistemų statybinės konstrukcijos. 2. PVM įstatymo prasme statinio sąvoka suprantama siauriau ir neapima inžinierinių tinklų (šiluminės trasos, dujotiekiai, vandentiekiai, kanalizacijos vamzdžiai ir panašūs tinklai), kuriais disponuoja specializuotos įmonės ir kurie pagal Statybos įstatymą priskiriami statiniams. 3. Statybos darbai - visi darbai, atliekami statant arba griaunant statinį (žemės kasimo, mūrijimo, betonavimo, montavimo, pamatų ir stogų įrengimo, stalių, apdailos, įrenginių paleidimo ir derinimo). Statybos darbai skirstomi į bendruosius (žemės darbai, statybinių konstrukcijų statybos ir montavimo darbai) ir specialiuosius (kiti statybos darbai). Specialiųjų darbų rūšys nustatomos normatyviniuose statybos techniniuose dokumentuose. 4. Esminiu pagerinimu laikomi ne bet kokie nekilnojamojo turto statybos darbai, o tik tie, kurie pailgina pastato ar statinio naudingo tarnavimo laiką arba pagerina jo naudingąsias savybes. Ar statybos darbai pailgina pastato ar statinio naudingo tarnavimo laiką (pagerina jo naudingąsias savybes) turi nuspręsti pats PVM mokėtojas, vykdantis nekilnojamojo turto statybos darbus. Vertinant statybos darbus, neturi būti atsižvelgiama į tokių darbų vertę, o į jų rezultatus, t.y., turi būti sprendžiama, ar tie darbai faktiškai pailgino pastato ar statinio naudingo tarnavimo laiką (pagerino jo naudingąsias savybes). (pakeista pagal VMI prie FM 2005-09-21 raštą Nr.(18.2-31-2)-R-8533) 21. Pelno nesiekiantys juridiniai asmenys – juridiniai asmenys, kurių veiklos tikslas nėra pelno siekimas ir kurie gauto pelno pagal jų veiklą reglamentuojančius teisės aktus neturi teisės skirstyti savo steigėjams ir (arba) dalyviams. Tais atvejais, kai kitus pelno nesiekiančio juridinio asmens požymius atitinkančio asmens veiklos reikšmingą dalį sudaro veikla, iš kurios gaunama pelno, nors to asmens veiklos tikslas nėra pelno siekimas, taikant šį Įstatymą toks asmuo nelaikomas pelno nesiekiančiu asmeniu. Komentaras 1. Pelno nesiekiantys juridiniai asmenys yra juridiniai asmenys, kurie atitinka du kriterijus: 1.1. jų veiklos tikslas nėra pelno siekimas. Juridinių asmenų veikla faktiškai turi atitikti šių organizacijų veiklą reglamentuojančiuose teisės aktuose ir įstatuose numatytiems tikslams ir atitinkamų veiklos sričių (pvz., socialinės, švietimo, mokslo, kultūros, sporto ir pan.) vykdymo reikalavimams. 1.2. jų pelnas pagal veiklą reglamentuojančius teisės aktus nėra skirstomas steigėjams ir (arba) veiklos dalyviams. Jeigu pelnas yra skirstomas, neatsižvelgiant į tai, kokia forma tai atliekama, toks juridinis asmuo nelaikomas pelno nesiekiančiu juridiniu asmeniu ir privalo apskaičiuoti, deklaruoti ir mokėti pridėtinės vertės mokestį PVM įstatymo nustatyta tvarka. 2. Pagal teisinę formą pelno nesiekiantiems juridiniams asmenims yra priskirtinos visuomeninės organizacijos, asociacijos, viešosios įstaigos ir pan. 3. Reikia atkreipti dėmesį į tai, kad toks asmuo, kurio veiklos tikslas nėra pelno siekimas ir kuris pelno neskirsto steigėjams ir veiklos dalyviams, nebus laikomas pelno nesiekiančiu asmeniu tuo atveju, kai reikšmingą jo veiklos dalį sudaro veikla, iš kurios gaunama pelno. Kiekvienu konkrečiu atveju mokesčių administratorius išnagrinėja duomenis apie atskiro pelno nesiekiančio asmens gautų pajamų struktūrą, jo visų gaunamų pajamų apimtį ir gauto pelno dalį (tiek sumine apimtimi, tiek procentais) visoje pajamų sumoje, bei kitas aplinkybes ir tuo remdamasis gali padaryti išvadą dėl tokio asmens nepriskyrimo pelno nesiekiančiam juridiniam asmeniui. 22. Prekė – bet koks daiktas (įskaitant numizmatinės paskirties pinigus), taip pat elektros energija, dujos, šilumos ir kitų rūšių energija. Preke nelaikoma kompiuterinė laikmena, jeigu jos turinį sudaro nestandartizuota programinė įranga. Nestandartizuota laikoma programinė įranga, kuri nėra masiniam naudojimui sukurta programinė įranga, kurią vartotojai galėtų savarankiškai naudoti po įdiegimo ir riboto apmokymo, reikalingo standartizuotoms operacijoms ar funkcijoms atlikti. Komentaras 1. Preke PVM įstatymo tikslais vadinamas bet koks daiktas, taip pat bet kokių rūšių energija, dujos. Daikto sąvoka yra paaiškinta šio straipsnio 13 ir 18 dalies komentare. PVM įstatyme “prekės” sąvoka apima ne vien daiktus, prekėms priskiriant įvairių rūšių energiją, dujas. 2. Prekės sąvoka yra svarbi visų pirma dėl to, kad skiriasi prekių tiekimo ir paslaugų teikimo vietos nustatymo taisyklės, apibrėžiant PVM objektą, kadangi PVM objektu laikomas prekių tiekimas bei paslaugų teikimas. Plačiau apie prekių tiekimą žr. 4 str. komentarą. 3. Atkreiptinas dėmesys, kad nestandartizuota programinė įranga (kompiuterinėje laikmenoje) nėra laikoma preke. Nestandartizuota programinė įranga yra tokia įranga, kuri yra sukurta pagal specialų užsakymą sudarius sutartį tarp užsakovo ir įrangos kūrėjo ir bet koks vartotojas jos negali laisvai įsigyti bei savarankiškai įdiegęs naudoti. Tokios nestandartizuotos programinės įrangos kūrimo, pardavimo ar perdavimo sandoriai laikomi paslaugų teikimo sandoriais (žr. 7 straipsnio komentarą). 23. Prekės (paslaugos) rinkos kaina – kaina, kurią sandorio sudarymo metu sąžiningos konkurencijos sąlygomis, kai prekių pardavėjas arba paslaugų teikėjas ir šių prekių arba paslaugų pirkėjas nėra susiję ir kiekvienas iš jų siekia sau maksimalios ekonominės naudos, mokėtų pirkėjas siekdamas įsigyti prekę arba paslaugą toje valstybėje narėje, kurioje sandoris yra apmokestinamas. Komentaras 1. Rinkos kaina susiformuoja sandoriuose tarp nepriklausomų ir ketinančių pirkti ar parduoti asmenų. Sudarydami tokius sandorius asmenys veikia sąžiningai, laisva valia, nevaržomi jokiais apribojimais ar tarpusavio ryšiais (santykiais), galinčiais turėti įtakos sandorio objekto kainai, susiklosčiusiomis rinkos sąlygomis siekdami abipusės maksimalios ekonominės naudos. Be to, rinkos kainai visada turi įtakos tokios aplinkybės, kaip sezoninės ar kiekio nuolaidos, įvairios akcijos bei reklaminės kompanijos, prekių perdavimo sąlygos ir su tuo susijusios prekinės rizikos pasidalijimas tarp šalių, atsiskaitymo terminai, garantinio ir pogarantinio aptarnavimo įsipareigojimai ir pan. 2. Rinkos kainos sąvoka PVM įstatyme vartojama nustatant tiekiamos prekės arba teikiamos paslaugos apmokestinamąją vertę tais atvejais, kai mokesčio administratoriui kyla pagrįstų įtarimų, kad tokios prekės ar paslaugos apmokestinamoji vertė yra dirbtinai sumažinta arba padidinta (plačiau žr. 17 str. komentarą). 3. Jei sandoriuose nustatytos kainos neatitinka rinkos kainos, ją PVM tikslais turi apskaičiuoti pats mokesčio mokėtojas. Įstatyme nėra nustatyta, kokiais metodais mokesčio mokėtojas turi nustatyti tikrąją rinkos kainą, todėl tai sprendžia pats apmokestinamasis asmuo. Bet kuriuo atveju apskaičiuota turto rinkos kaina turi būti ekonomiškai pagrįsta. Jei sandorio šalys yra nepriklausomos ir veikia sąžiningai, sandoriuose tarp tokių šalių nustatytos faktinės kainos paprastai atitinka tikrąsias rinkos kainas. 24. Prekių importas: 1) ne Bendrijos prekių įvežimas į Europos Bendrijų teritoriją arba jų įvežimą sukėlę veiksmai; 2) Bendrijos prekių įvežimas į Europos Bendrijų teritoriją iš trečiųjų teritorijų arba jų įvežimą sukėlę veiksmai. Komentaras 1. Importu yra vadinamas prekių įvežimas į Europos Bendrijų teritoriją arba jų įvežimą sukėlę veiksmai. Atkreiptinas dėmesys į tai, kad importu laikomas ne tik ne Bendrijos prekių įvežimas (ar įvežimą sukėlę veiksmai) iš trečiųjų valstybių (trečiųjų valstybių sąvoką žr. šio straipsnio 36 dalies komentarą), bet ir Bendrijos prekių, įvežimas (ar įvežimą sukėlę veiksmai) iš trečiųjų teritorijų (trečiųjų teritorijų sąvoką žr. šio straipsnio 35 dalies komentarą). 25. Prekių importuotojas – prekes šalies teritorijoje importuojantis asmuo, kuris turi sumokėti už importuojamas šalies teritorijoje prekes nustatytą importo skolą muitinei arba turėtų sumokėti importo skolą muitinei, jeigu importuojamoms prekėms būtų nustatyti importo muitai, žemės ūkio ar kitos rinkliavos. Komentaras 1. Paprastai skola muitinei atsiranda tuomet, kai priimama atitinkama muitinės deklaracija (išleidžiant į laisvą apyvartą importo muitais apmokestinamas prekes, įforminant tokioms prekėms laikinojo įvežimo procedūrą, kurią atliekant prekės iš dalies neapmokestinamos importo muitais). Tokiu atveju ją sumokėti turi tas asmuo, kuris pateikia deklaraciją. Šiuos ir kitus importo skolos muitinei atsiradimo atvejus ir sumokėjimo tvarką reglamentuoja 1992-10-12 Tarybos reglamentas (EEB) Nr. 2319/92, nustatantis Bendrijos muitinės kodeksą, ir Europos Komisijos 1993-07-02 reglamentas (EEB) Nr.2454/93, išdėstantis Tarybos reglamento (EEB) Nr. 2913/92, nustatančio Bendrijos muitinės kodeksą, įgyvendinimo nuostatas, bei kiti muitinės veiklą reglamentuojantys nacionaliniai ir ES teisės aktai. Lietuvių kalba šiuos teisės aktus galima rasti Muitinės departamento interneto svetainėje (adresu www.cust.lt). 2. Tais atvejais, kai importuojamoms prekėms nenustatyti importo muitai, žemės ūkio ar kitos rinkliavos, importuotoju laikomas asmuo, kuriam atsirastų prievolė sumokėti importo skolą muitinei, jeigu importuojamoms prekėms būtų nustatyti importo muitai, žemės ūkio ar kitos rinkliavos. 26. Prekių vežimas – prekių (įskaitant paštą) gabenimas visų rūšių transporto priemonėmis, taip pat prekių transportavimas vamzdynais, elektros energijos perdavimo linijomis ir kt.. Komentaras 1. Prekių vežimu laikomas jų gabenimas bet kokiomis transporto priemonėmis, įskaitant prekių transportavimą specialiomis sistemomis (vamzdynais, elektros energijos perdavimo linijomis ir pan.). 27. Prekių vežimas tarp valstybių narių – prekių vežimas Europos Bendrijų teritorijoje, kai maršruto pradžia ir maršruto pabaiga yra skirtingose valstybėse narėse. (pakeista pagal 2009 m. gruodžio 3 d. įstatymo Nr. XI-518 redakciją) Komentaras 1. Prekių vežimu tarp valstybių narių yra laikomas prekių vežimas Europos Bendrijų teritorijoje tarp skirtingų valstybių narių (Europos Bendrijų teritorijos ir valstybių narių sąvokas žr. šio straipsnio 10 ir 39 dalies komentare). 28. PVM atskaita – pirkimo ir (arba) importo PVM dalies atskaitymas, kai pagal šio Įstatymo nuostatas apskaičiuota atskaitoma pirkimo ir (arba) importo PVM dalimi sumažinama mokėtina į biudžetą ar padidinama grąžintina iš biudžeto PVM suma. (pakeista pagal 2009 m. gruodžio 3 d. įstatymo Nr. XI-518 redakciją) Komentaras 1. PVM atskaita yra pirkimo ir (arba) importo PVM dalis, kurią PVM mokėtojas gali atskaityti (t.y. mažinti mokėtiną į biudžetą mokesčio sumą ar didinti grąžintiną iš biudžeto PVM sumą) šio įstatymo nustatyta tvarka. 2. PVM atskaitos taisyklės nustatomos PVM įstatymo VII skyriuje (plačiau apie PVM atskaitą žr. 57-64 str. komentarus). 29. PVM mokėtojas – asmuo, kuriam pagal šį Įstatymą nustatyta prievolė apskaičiuoti ir mokėti PVM ir kuris mokesčio administratoriaus įregistruotas PVM mokėtoju, įskaitant kitaip PVM tikslais registruotus asmenis, išskyrus asmenis, kurie yra registruoti kompensacinio PVM tarifo schemos tikslais. Komentaras 1. PVM įstatymo 71 str. nustato, kokiais atvejais apmokestinamasis asmuo už vykdant ekonominę veiklą patiektas prekes bei suteiktas paslaugas privalo skaičiuoti ir mokėti PVM bei registruotis PVM mokėtoju (plačiau žr. 71 str. komentarą). PVM įstatymas taipogi įtvirtina galimybę apmokestinamajam asmeniui savanoriškai registruotis PVM mokėtoju (plačiau žr. 72 str. komentarą). 2. Atkreiptinas dėmesys į tai, kad PVM įstatymo 71(1) str. apmokestinamajam asmeniui (kuris nėra ir neprivalo būti įregistruotas PVM mokėtoju pagal PVM įstatymo 71 ar 72 str.), taip pat juridiniam neapmokestinamajam asmeniui nustato prievolę registruotis PVM mokėtoju ne tik dėl prekių (paslaugų) tiekimo, bet ir dėl prekių įsigijimo iš kitos valstybės narės bei paslaugų įsigijimo iš užsienio apmokestinamųjų asmenų (plačiau žr. 71(1) str. komentarą). 3. Registravimosi PVM mokėtoju sąlygas ir tvarką nustato PVM įstatymo 71-76 str. (plačiau žr. 71-76 str. komentarus), taip pat Pridėtinės vertės mokesčio mokėtojų įregistravimo į Pridėtinės vertės mokesčio mokėtojų registrą / išregistravimo iš Pridėtinės vertės mokesčio mokėtojų registro taisyklės, patvirtintos Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2002 m. birželio 26 d. įsakymu Nr. 178 „Dėl įregistravimo į Pridėtinės vertės mokesčio mokėtojų registrą / išregistravimo iš Pridėtinės vertės mokesčio mokėtojų registro taisyklių“ (Žin., 2002, Nr. 66-2744; 2004, Nr. 55-1924; 2010, Nr. 1-57). 30. PVM sąskaita faktūra – šiame Įstatyme nustatytus privalomus reikalavimus atitinkantis dokumentas, kuriuo įforminamas prekių tiekimas arba paslaugų teikimas, taip pat avanso sumokėjimas. Kai toks dokumentas išrašytas atsiradus prievolei jį išrašyti kitoje valstybėje narėje, jis laikomas PVM sąskaita faktūra, jeigu atitinka tos valstybės narės reikalavimus, keliamus tokiu atveju išrašomai PVM sąskaitai faktūrai. Komentaras 1. PVM sąskaita-faktūra gali būti įforminamas prekių tiekimas arba paslaugų teikimas bei avanso sumokėjimas. Apie prievolės išrašyti PVM sąskaitą faktūrą atsiradimą bei PVM sąskaitos faktūros rekvizitus plačiau žr. PVM įstatymo 79-80 str. komentarus. 2. Atkreiptinas dėmesys į tai, kad nėra nustatytos PVM sąskaitos faktūros formos- tai laisvos formos dokumentas, kuriame turi būti visi įstatyme nustatyti rekvizitai. 3. PVM sąskaita-faktūra laikomi ir dokumentai, išrašomi kitoje valstybėje narėje. Tokios PVM sąskaitos faktūros turi atitikti tos valstybės narės keliamus reikalavimus. 31. Susiję asmenys: 1) fizinis asmuo ir jo sutuoktinis, sužadėtinis arba sugyventinis; Komentaras 1. Susijusiais asmenimis yra laikomi: 1) sutuoktiniai- vyras ir moteris, įstatymų nustatyta tvarka įregistravę santuoką (CK 3.7 str.); 2) sužadėtiniai- vyras ir moteris, sudarę susitarimą tuoktis (CK 3.8 str.) Susitarimas tuoktis gali būti išreikštas raštu ir žodžiu. Paduotas nustatytos formos prašymas civilinės metrikacijos įstaigai įregistruoti santuoką laikomas viešu susitarimu tuoktis; 3) sugyventiniai- vyras ir moteris, kurie, įregistravę savo partnerystę, bendrai gyvena ne mažiau kaip vienerius metus neįregistravę santuokos, turėdami tikslą sukurti šeiminius santykius (CK 3.229 str.); 2) fizinis asmuo ir asmenys, susiję su juo giminystės ryšiais (tiesiąja giminystės linija iki antrojo laipsnio, šonine giminystės linija iki ketvirtojo laipsnio) arba svainystės santykiais (fizinis asmuo ir jo sutuoktinio giminaičiai (tiesiąja giminystės linija iki antrojo laipsnio, šonine giminystės linija iki antrojo laipsnio), taip pat fizinis asmuo ir jo sugyventinio giminaičiai (tiesiąja giminystės linija iki antrojo laipsnio, šonine giminystės linija iki antrojo laipsnio), fizinis asmuo ir jo giminaičių (tiesiąja giminystės linija iki pirmojo laipsnio, šonine giminystės linija iki antrojo laipsnio) sutuoktiniai ar sugyventiniai ir šių sutuoktinių ar sugyventinių giminaičiai (tiesiąja giminystės linija iki pirmojo laipsnio, šonine giminystės linija iki antrojo laipsnio); Komentaras 1. Pagal CK 3.134 straipsnio nuostatas giminystės laipsnis – tai skaičius gimimų, kurie sieja giminaičius, išskyrus bendro protėvio (protėvių) gimimą. Gimimų skaičius skaičiuojamas nuo pasirinkto tiesiosios ir šoninės giminystės linijų palikuonio (šios giminystės linijos yra apibrėžtos CK 3.132 ir 3.133 straipsniuose). Gimimų skaičius nuo pasirinkto palikuonio lemia jo giminystės artumą (laipsnį) su kitais giminaičiais. 2. Skaičiuojant giminystės laipsnį nuo pasirinkto palikuonio tiesiąja aukštutine linija, palikuonio tėvai bus pirmojo laipsnio, palikuonio tėvų tėvai (seneliai) – antrojo laipsnio giminaičiai ir t.t. Prie tiesiosios žemutinės linijos priklausantys palikuonio vaikai bus pirmojo laipsnio giminaičiai, vaikaičiai – antrojo laipsnio giminaičiai ir t.t. 3. Skaičiuojant šonine giminystės linija giminystės laipsnis taip pat nustatomas pagal gimimų skaičių. Pavyzdžiui, brolio ir sesers giminystė yra antro laipsnio, nes juos sieja du gimimai iš tų pačių tėvų: brolio - vienas, sesers – antras. Pusseserės, pusbroliai yra ketvirto giminystės laipsnio, nes juos sieja keturi gimimai. 4. Taigi susijusiais asmenimis pagal šios dalies nuostatas laikomas fizinis asmuo ir tokie su juo susiję asmenys: 1) fizinio asmens giminaičiai (tėvai, vaikai, seneliai, jų broliai ir seserys, vaikaičiai, broliai, seserys, tetos, dėdės, pusbroliai, pusseserės, sūnėnai, dukterėčios bei jų vaikai); 2) fizinio asmens sutuoktinio giminaičiai (tėvai, vaikai, seneliai, vaikaičiai, broliai, seserys); 3) fizinio asmens sugyventinio giminaičiai (sugyventinio tėvai, vaikai, seneliai, vaikaičiai, broliai, seserys); 4) fizinio asmens giminaičių sutuoktiniai ar sugyventiniai (tėvų, vaikų, brolių, seserų sutuoktiniai ar sugyventiniai); taip pat šių sutuoktinių ar sugyventinių giminaičiai (tėvai, vaikai, broliai, seserys).” senelių broliai, seserys pusbroliai, pusseserės sūnėnų ir dukterėči ų vaikai seneliai tėvai tetos, dėdės tėvai vaikai sūnėnai, dukterėčios tėvai broliai, seserys sutuoktinis, sugyventinis vaikai Fizinis asmu o broliai, seserys broliai, seserys sutuoktinis, sugyventinis tėva seneliai i broliai, sutuoktinis, seserys sugyventinis tėvai vaikai vaikai sutuoktinis, sugyventinis vaikaičiai broliai, seserys vaikai vaikaičiai 3) fizinis asmuo ir asmuo, su kuriuo jis susijęs globos santykiais; Komentaras 1. Globa yra nustatoma siekiant įgyvendinti, apsaugoti ir apginti neveiksnaus fizinio asmens teises ir interesus. Asmens globa paprastai apima ir jo turto globą, tačiau prireikus turtui valdyti ir tvarkyti gali būti paskirtas turto administratorius. Asmenys, susiję globos santykiais, yra asmens globėjas ir globotinis. Globos santykius reglamentuoja CK trečiosios knygos VII dalis; 4) apmokestinamasis asmuo ir jo dalyvis (akcininkas, pajininkas ar kt.); Komentaras 1. Apmokestinamojo asmens dalyviai yra akcinių bendrovių akcininkai, ūkinių bendrijų tikrieji nariai ir nariai komanditoriai, žemės ūkio bendrovių ar kooperatinių bendrovių pajininkai, individualių (personalinių) įmonių savininkai, valstybės įmonių steigėjai, kredito unijų nariai ir pan. Apmokestinamojo asmens dalyviais gali būti bet kurie juridiniai ar fiziniai asmenys, įskaitant užsienio apmokestinamuosius asmenis ir užsienio valstybių gyventojus. Pagal CK 2.48 nuostatas juridinio asmens turtas yra atskirtas juridiniai asmenys turtą valdo, naudoja ir disponuoja nuosavybės ar patikėjimo teise. Juridinio asmens dalyviai neišsaugo nuosavybės teisių į juridiniam asmeniui perduodamą turtą (išskyrus patikėjimo teise perduotą turtą), tačiau įgyja tam tikrų prievolinių teisių ir (ar) prisiima su juridiniu asmeniu susijusių pareigų, kurių pobūdis priklauso nuo juridinio asmens teisinės formos. Pavyzdžiui, akcinės bendrovės akcijų įsigiję asmenys (akcininkai) įgyja tam tikrų turtinių ir neturtinių teisių bei pareigų, nustatytų Lietuvos Respublikos akcinių bendrovių įstatyme (Žin., 1994, Nr. 55-1046). Juridinio asmens steigėjui ar dalyviui nuosavybės teise priklauso tik toks turtas, kurį juridinis asmuo valdo, naudoja ir disponuoja patikėjimo teise (CK 2.48 str.). Patikėjimo teise turtą valdo, naudoja ir disponuoja valstybės ar savivaldybių įmonės, įstaigos ir organizacijos, taip pat gali valdyti ir kiti asmenys (CK 4.107 str.); 2. Atkreiptinas dėmesys į tai, kad apmokestinamasis asmuo ir jo dalyvis yra laikomi susijusiais asmenimis nepriklausomai nuo to, kokią dalį to asmens kapitale jie turi. Todėl susijusiais su apmokestinamuoju asmeniu laikomi ir tokie dalyviai, kurie turi nežymią dalį to asmens kapitale (pvz., nedidelį akcijų skaičių); 5) apmokestinamasis asmuo ir jo valdymo organo narys; Komentaras 1. Kiekvienas juridinis asmuo turi turėti vienasmenį ar kolegialų valdymo organą ir dalyvių susirinkimą, jei steigimo dokumentuose ir juridinių asmenų veiklą reglamentuojančiuose įstatymuose nenustatyta kitokia struktūra (CK 2.82 str.). Vienasmeniu valdymo organu paprastai yra paskirtas administracijos vadovas (įmonės prezidentas, direktorius ar kitas įmonės veiklai vadovaujantis asmuo). Kolegialių valdymo organų sudėtį nustato atitinkami įmonių veiklą reglamentuojantys įstatymai. Pvz., Akcinių bendrovių įstatyme nustatyta, kad bendrovės valdymo organai yra visuotinis susirinkimas, stebėtojų taryba ir valdyba. Bendrovė turi teisę samdyti administraciją ir administracijos vadovą (prezidentą, generalinį direktorių, direktorių). Jeigu bendrovė turi 50 ar mažiau akcininkų ir joje dirba ne daugiau kaip 200 darbuotojų, stebėtojų taryba gali būti nesudaroma. Visuotiniam susirinkimui nutarus, uždarosios akcinės bendrovės valdyba gali būti nesudaroma ir jos funkcijos perduodamos bendrovės administracijos vadovui ir visuotiniam susirinkimui; 6) apmokestinamasis asmuo ir jo darbuotojai; Komentaras 1. Apmokestinamojo asmens darbuotojas yra asmuo, su apmokestinamuoju asmeniu susijęs darbo santykiais. Plačiau apie darbo santykius žr. šio straipsnio 7 dalies komentarą; 7) apmokestinamasis asmuo ir fizinis asmuo, susijęs su šio apmokestinamojo asmens dalyviu arba valdymo organo nariu šios dalies 1, 2 arba 3 punkte nurodytais ryšiais ar santykiais; Komentaras 1. Susijusiais asmenimis PVM įstatymo tikslais laikomi ne tik apmokestinamasis asmuo ir jo dalyvis arba valdymo organo narys, bet ir kiti asmenys, kurie nors ir tiesiogiai nedalyvauja apmokestinamojo asmens veikloje, bet yra susiję su to asmens dalyviais ar valdymo organo nariais santuokiniais, giminystės, globos ar kitais 2 str. 31 dalies 1, 2, 3 punktuose išvardintais ryšiais; 8) to paties patronuojančio apmokestinamojo asmens dukteriniai apmokestinamieji asmenys tarpusavyje; Komentaras 1. Apmokestinamasis asmuo laikomas patronuojančiu asmeniu kito apmokestinamojo asmens atžvilgiu, jei jam priklauso daugiau kaip 25 proc. to kito vieneto akcijų, pajų ar dalių. Jei tokiam asmeniui priklauso iki 25 proc. arba lygiai 25 proc. akcijų, pajų ar dalių, toks apmokestinamasis asmuo nelaikomas patronuojančiu asmeniu. Patronuojantį asmenį reikia skirti nuo kontroliuojančio asmens (apie kontroliuojantį asmenį žr. 2 str. 13 dalies komentarą). 2. Susijusiais asmenimis laikomi dukteriniai asmenys, t.y. apmokestinamieji asmenys, kurių daugiau nei 25 proc. akcijų, pajų ar dalių priklauso tam pačiam apmokestinamajam asmeniui; 9) patronuojantis apmokestinamasis asmuo ir dukterinio apmokestinamojo asmens dalyvis; Komentaras 1. Susijusiais asmenimis laikomas patronuojantis asmuo ir asmuo, kuris dalyvauja dukterinio asmens veikloje (apie apmokestinamojo asmens dalyvius žr. 31 d. 4 p. komentarą); 10) dukterinis apmokestinamasis asmuo ir patronuojančio apmokestinamojo asmens dalyvis; Komentaras 1. Susijusiais asmenimis taip pat laikomas dukterinis apmokestinamasis asmuo ir patronuojančio asmens dalyvis (apie apmokestinamojo asmens dalyvius žr. 31 d. 4 p. komentarą); 11) patronuojantis apmokestinamasis asmuo ir dukterinio apmokestinamojo asmens valdymo organo narys; Komentaras 1. Susijusiais asmenimis taip pat laikomas patronuojantis apmokestinamasis asmuo (žr. 2 str. 31 d. 8 p. komentarą) ir dukterinio apmokestinamojo asmens valdymo organo narys (apie apmokestinamojo asmens valdymo organų narius žr. 31 d. 5 p. komentarą); 12) dukterinis apmokestinamasis asmuo ir patronuojančio apmokestinamojo asmens valdymo organo narys; Komentaras 1. Susijusiais asmenimis taip pat laikomas dukterinis apmokestinamasis asmuo (žr. 31 d. 8 p. komentarą) ir patronuojančio apmokestinamojo asmens valdymo organo narys (apie apmokestinamojo asmens valdymo organų narius žr. 31 d. 5 p. komentarą); 13) patronuojantis apmokestinamasis asmuo ir fizinis asmuo, susijęs su dukterinio apmokestinamojo asmens dalyviais arba valdymo organų nariais šios dalies 1 ir 3 punktuose nurodytais ryšiais ar santykiais, taip pat asmenys, susiję su šiais dalyviais arba valdymo organų nariais giminystės ryšiais (tiesiąja giminystės linija iki pirmojo laipsnio, šonine giminystės linija iki antrojo laipsnio) arba svainystės santykiais (fizinis asmuo ir jo sutuoktinio giminaičiai (tiesiąja giminystės linija iki pirmojo laipsnio, šonine giminystės linija iki antrojo laipsnio), šių dalyvių arba valdymo organų narių sugyventinių giminaičiai (tiesiąja giminystės linija iki pirmojo laipsnio, šonine giminystės linija iki antrojo laipsnio), šių dalyvių arba valdymo organų narių giminaičių (tiesiąja giminystės linija iki pirmojo laipsnio, šonine giminystės linija iki antrojo laipsnio) sutuoktiniai ar sugyventiniai ir šių sutuoktinių ar sugyventinių giminaičiai (tiesiąja giminystės linija iki pirmojo laipsnio, šonine giminystės linija iki antrojo laipsnio); Komentaras 1. Susijusiais asmenimis PVM įstatymo tikslais laikomi ne tik patronuojantis apmokestinamasis asmuo ir dukterinio apmokestinamojo asmens dalyvis arba valdymo organo narys, bet ir kiti asmenys, kurie nors ir tiesiogiai nedalyvauja apmokestinamojo asmens veikloje, bet yra susiję su to asmens dalyviais ar valdymo organo nariais santuokiniais, giminystės, globos ar kitais šiame punkte išvardintais ryšiais (žr. 2 str. 31 d. 1, 3 punkto komentarus). 2. Taigi susijusiais asmenimis pagal šios dalies nuostatas yra laikomas patronuojantis apmokestinamasis asmuo ir tokie fiziniai asmenys: 1) dukterinio apmokestinamojo asmens dalyvių arba valdymo organų narių sutuoktiniai, sužadėtiniai ar sugyventiniai, taip pat globotiniai ar globėjai; 2) dukterinio apmokestinamojo asmens dalyvių arba valdymo organų narių giminaičiai (tėvai, vaikai, broliai, seserys); 3) dukterinio apmokestinamojo asmens dalyvių arba valdymo organų narių sutuoktinių ar sugyventinių tėvai, vaikai, broliai, seserys; 4) dukterinio apmokestinamojo asmens dalyvių arba valdymo organų narių giminaičių (tėvų, vaikų, brolių, seserų) sutuoktiniai ar sugyventiniai, ir šių sutuoktinių ar sugyventinių giminaičiai (tėvai, vaikai, broliai, seserys).” (pakeista pagal 2005-09-21 VMI prie FM raštą Nr. (18.2-31-2)-R-8533) 14) dukterinis apmokestinamasis asmuo ir fizinis asmuo, susijęs su patronuojančio apmokestinamojo asmens dalyviais arba valdymo organų nariais šios dalies 1 ir 3 punktuose nurodytais ryšiais ar santykiais, taip pat asmenys, susiję su šiais dalyviais arba valdymo organų nariais giminystės ryšiais (tiesiąja giminystės linija iki pirmojo laipsnio, šonine giminystės linija iki antrojo laipsnio) arba svainystės santykiais (fizinis asmuo ir jo sutuoktinio giminaičiai (tiesiąja giminystės linija iki pirmojo laipsnio, šonine giminystės linija iki antrojo laipsnio), šių dalyvių arba valdymo organų narių sugyventinių giminaičiai (tiesiąja giminystės linija iki pirmojo laipsnio, šonine giminystės linija iki antrojo laipsnio), šių dalyvių arba valdymo organų narių giminaičių (tiesiąja giminystės linija iki pirmojo laipsnio, šonine giminystės linija iki antrojo laipsnio) sutuoktiniai ar sugyventiniai ir šių sutuoktinių ar sugyventinių giminaičiai (tiesiąja giminystės linija iki pirmojo laipsnio, šonine giminystės linija iki antrojo laipsnio); Komentaras 1. Susijusiais asmenimis laikomi ne tik dukterinis apmokestinamasis asmuo ir patronuojančio apmokestinamojo asmens dalyvis arba valdymo organo narys, bet ir kiti asmenys, kurie nors ir tiesiogiai nedalyvauja apmokestinamojo asmens veikloje, bet yra susiję su to asmens dalyviais ar valdymo organo nariais santuokiniais, giminystės, globos ar kitais šiame punkte išvardintais ryšiais (žr. 2 str. 31 d. 1, 3 punkto komentarus); 2. Taigi pagal šios dalies nuostatas susijusiais asmenimis yra laikomas dukterinis apmokestinamasis asmuo ir tokie fiziniai asmenys: 1) patronuojančio apmokestinamojo asmens dalyvių arba valdymo organų narių sutuoktiniai, sužadėtiniai ar sugyventiniai, taip pat globotiniai ar globėjai; 2) patronuojančio apmokestinamojo asmens dalyvių arba valdymo organų narių giminaičiai (tėvai, vaikai, broliai, seserys); 3) patronuojančio apmokestinamojo asmens dalyvių arba valdymo organų narių sutuoktinių ar sugyventinių tėvai, vaikai, broliai, seserys; 4) patronuojančio apmokestinamojo asmens dalyvių arba valdymo organų narių giminaičių (tėvų, vaikų, brolių, seserų) sutuoktiniai ar sugyventiniai, ir šių sutuoktinių ar sugyventinių giminaičiai (tėvai, vaikai, broliai, seserys).” (pakeista pagal VMI prie FM 2005-09-21 raštą Nr.(18.2-31-2)-R-8533) 15) du apmokestinamieji asmenys, jeigu vienas iš jų tiesiogiai ar netiesiogiai (per vieną ar kelis tarpinius asmenis) valdo daugiau kaip 25 procentus kito akcijų (dalių, pajų) arba turi teises į daugiau kaip 25 procentus sprendžiamųjų balsų kitame iš jų, arba yra įsipareigojęs derinti savo veiklos sprendimus su tuo kitu asmeniu, arba yra įsipareigojęs atsakyti už to kito asmens prievolių tretiesiems asmenims įvykdymą, arba tam kitam asmeniui yra įsipareigojęs perduoti visą arba dalį pelno ar suteikęs teisę naudoti daugiau kaip 25 procentus savo turto; Komentaras 1. Apmokestinamieji asmenys yra laikomi susijusiais, jei vienas iš šių asmenų atitinka nors vieną iš šių kriterijų: 1.1. tiesiogiai ar netiesiogiai valdo daugiau kaip 25 proc. kito apmokestinamojo asmens akcijų, dalių ar pajų. Netiesioginiu valdymu šiuo atveju laikomas valdymas per kitus juridinius ar fizinius asmenis. Netiesioginiam valdymui priskiriamas akcijų, dalių ar pajų valdymas per įgaliotus asmenis, taip pat apmokestinamojo asmens valdymas per savo kontroliuojamą asmenį. 1.2. turi teises į daugiau kaip 25 procentus sprendžiamųjų balsų kitame iš jų; 2. Įmonių ar kitų vienetų veiklą reglamentuojančiuose teisės aktuose ar įstatuose nustatoma, kaip suteikiama balsavimo teisė ir kiek balsų suteikiama atsižvelgiant į akcijų, dalių, pajų rūšį ir vertę. Pvz., Akcinių bendrovių įstatyme nustatyta, kad jei visos bendrovės akcijos, suteikiančios balsavimo teisę, yra vienodos nominalios vertės, tokiu atveju kiekviena akcija, išskyrus specialiąsias akcijas, visuotiniame akcininkų susirinkime suteikia po vieną balsą. Bendrovės įstatuose gali būti nustatyta, kad kai kurių klasių akcijoms balsavimo teisė nesuteikiama. 3. Jeigu akcijos, suteikiančios balsavimo teisę, yra skirtingos nominalios vertės, tai viena mažiausios nominalios vertės akcija jos savininkui suteikia vieną balsą. Kitų akcijų suteikiamų balsų skaičius yra lygus jų nominaliai vertei, padalintai iš mažiausios nominalios akcijos vertės. Balsų skaičius suteikiamas ir tuo atveju, kai šio įstatymo nustatytais atvejais teisė balsuoti suteikiama akcijų, nesuteikiančių balsavimo teisės, savininkams. Bendrovės įstatuose gali būti numatoma ir kitokia balsų skaičiaus nustatymo tvarka, tačiau akcijos suteikiamų balsų skaičius turi būti proporcingas jos nominaliai vertei. Užsienio apmokestinamųjų asmenų valdymas, remiantis tų užsienio valstybių įstatymais, gali priklausyti nuo turimų balsų tuose užsienio apmokestinamuose asmenyse. 4. Susijusiais yra laikomi ir tokie asmenys, kurių vienas yra - įsipareigojęs derinti savo veiklos sprendimus su tuo kitu asmeniu; - arba yra įsipareigojęs atsakyti už to kito asmens prievolių tretiesiems asmenims įvykdymą, - arba tam kitam asmeniui yra įsipareigojęs perduoti visą arba dalį pelno ar suteikęs teisę naudoti daugiau kaip 25 procentus savo turto. Pavyzdys. Akcinė bendrovė A su individualia įmone B yra sudariusi jungtinės veiklos sutartį, kurioje numatyta, kad kiekvienam sandoriui sudaryti reikia abiejų partnerių sutikimo. Tokiu atveju laikoma, kad akcinė bendrovė A ir personali įmonė B yra susiję asmenys. 16) du apmokestinamieji asmenys, jei tie patys jų dalyviai (vieni arba kartu su asmenimis, susijusiais su jais šios dalies 1, 2 arba 3 punkte nurodytais ryšiais arba santykiais) tiesiogiai ar netiesiogiai valdo daugiau kaip 25 procentus akcijų (dalių, pajų) kiekviename iš jų; Komentaras 1. Susijusiais asmenimis laikomi ir tokie asmenys, kurių tie patys dalyviai (žr. šios dalies 4 punkto komentarą) vieni arba kartu su asmenimis, susijusiais su jais šios dalies 1, 2 arba 3 punkte nurodytais ryšiais arba santykiais, tiesiogiai ar netiesiogiai valdo (žr. šios dalies 15 punkto komentarą) daugiau kaip 25 procentus akcijų (dalių, pajų) kiekviename iš jų; 17) du apmokestinamieji asmenys, jeigu vienas iš jų turi teisę išrinkti (paskirti) daugumą kito asmens valdymo organų narių ir (arba) faktiškai kontroliuoja to kito asmens priimamus sprendimus. Komentaras 1. Susijusiais asmenimis laikomi ir tokie asmenys, jeigu vienas iš jų turi teisę išrinkti (paskirti) daugumą kito asmens valdymo organų narių ir (arba) faktiškai kontroliuoja to kito asmens priimamus sprendimus, t.y., kontroliuoja kitą asmenį (žr. šio straipsnio 10 dalies 3 punkto komentarą). 32. Standartinis PVM tarifas – 21 procento PVM tarifas. *Pastaba: Neatsižvelgiant į 32 dalies nuostatas, cigarečių ir kito apdoroto tabako, kurie privalo būti paženklinti specialiais ženklais – banderolėmis, kurios buvo užsakytos iki 2009 m. rugsėjo 1 d. ir kuriose maksimali mažmeninė kaina yra nustatyta atsižvelgiant į iki 2009 m. rugsėjo 1 d. galiojusį 19 procentų PVM tarifą, tiekimui iki 2009 m. gruodžio 1 d. taikomas 19 procentų PVM tarifas. (pakeista pagal 2009-07-22 PVM įstatymo pakeitimo įstatymą Nr. XI-386, 2009-07-22, Žin., 2009, Nr. 93-3978 ) 33. Šalies teritorija – Lietuvos Respublikos teritorija ir greta Lietuvos Respublikos teritorinių vandenų esantis plotas, kuriame pagal Lietuvos Respublikos įstatymus ir tarptautinę teisę Lietuvos Respublika turi teisę tyrinėti ir eksploatuoti jūros dugno ir požeminius gamtos išteklius. Komentaras 1. Kiekvienos valstybės teritorijos ribas nustato jos sienos, tarp kurių ta valstybė naudojasi visomis savo suvereniomis teisėmis. Valstybės teritorija apima sausumos teritoriją (įskaitant muitų teritoriją ir muitinės sandėlius), vidaus vandenis bei teritorinę jūrą. Savo suverenitetą valstybė taip pat įgyvendina ir virš jos teritorijos esančioje oro erdvėje bei po ja esančiose žemės gelmėse. 2. Sąvoka ,,Lietuvos Respublikos valstybės siena“ apibrėžta Lietuvos Respublikos valstybės sienos ir jos apsaugos įstatyme (2000 m. gegužės 9 d. įstatymas Nr. VIII-1666; Žin., 2000, Nr. 42-1192). Lietuvos Respublikos valstybės siena - tai linija ir šia linija einantis vertikalus paviršius, apibrėžiantis Lietuvos Respublikos teritorijos ribas sausumoje, žemės gelmėse, oro erdvėje, vidaus vandenyse, teritorinėje jūroje ir jos gelmėse. Lietuvos Respublikos teritorinė jūra – Lietuvos Respublikos pakrantės 12 jūrmylių pločio Baltijos jūros vandenų juosta, kuri yra sudėtinė Lietuvos Respublikos teritorijos dalis ir kurios ribas su gretimomis valstybėmis nustato Lietuvos Respublikos tarptautinės sutartys ir visuotinai pripažinti tarptautinės teisės principai bei normos. 3. Greta Lietuvos Respublikos teritorinių vandenų esantis plotas, kuriame pagal Lietuvos Respublikos įstatymus ir tarptautinę teisę Lietuvos Respublika turi teisę tyrinėti ir eksploatuoti jūros dugno ir požeminius gamtos išteklius, nėra Lietuvos Respublikos teritorija, tačiau PVM tikslams, remiantis šiame įstatyme pateiktu Lietuvos Respublikos teritorijos apibrėžimu, tokia laikoma. Ši teritorija apima už valstybės teritorinių vandenų ribos esančią Baltijos jūros dalį, kurioje Lietuvos Respublika turi tam tikras suverenias teises, jurisdikciją ir pareigas, nustatytas pagal Lietuvos Respublikos įstatymus ir tarptautinius susitarimus, ir kurios ribas su kaimyninėmis valstybėmis nustato Lietuvos Respublikos tarptautiniai susitarimai. Tai išskirtinė ekonominė zona ir kontinentinis šelfas (kontinento tęsinys po vandeniu), esantys už teritorinės jūros ribų. Šiame plote Lietuvos Respublika turi išimtines teises žvejoti, medžioti jūroje, atlikti jūros mokslinius tyrimus, nustatyti gamtosaugos taisykles, eksploatuoti šio jūros dugno mineralus ir kitus išteklius. 34. Telekomunikacijų paslaugos – paslaugos, susijusios su signalų, žodžių, vaizdo ir garso, duomenų arba kitokios informacijos perdavimu, siuntimu arba priėmimu laidinėmis, radijo, optinėmis arba kitokiomis elektromagnetinėmis sistemomis, įskaitant teisės naudotis šiomis perdavimo, siuntimo arba priėmimo galimybėmis suteikimą arba perdavimą, taip pat prieigos prie pasaulinių informacijos tinklų suteikimą. Komentaras Telekomunikacijų paslaugomis vadinamos informacijos perdavimo, siuntimo arba priėmimo elektromagnetinėmis sistemomis paslaugos. Telekomunikacijų paslaugoms priskiriamas taip pat ir teisės naudotis minėtomis paslaugomis suteikimas arba perdavimas, o taip pat ir prieigos prie pasaulinių informacijos tinklų suteikimas. Plačiau apie telekomunikacines paslaugas žr. Lietuvos Respublikos elektroninių ryšių įstatymą (Žin., 2004, Nr. 69-2382). 35. Trečiosios teritorijos – Lietuvos Respublikos finansų ministro (toliau – finansų ministras) patvirtintame sąraše nurodytos teritorijos, kurios šio Įstatymo tikslais nelaikomos valstybių narių teritorijomis. (pakeista pagal 2009 m. gruodžio 3 d. įstatymo Nr. XI-518 redakciją). Komentaras 1. Trečiosios teritorijos yra valstybei narei priklausančios teritorijos, kuriose netaikomos 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (OL 2006 L 347, p. 1), su paskutiniais pakeitimais, padarytais 2009 m. birželio 25 d. Tarybos direktyva 2009/69/EB (OL 2009 L 175, p. 12), ir 2008 m. gruodžio 16 d. Tarybos direktyvos 2008/118/EB dėl bendros akcizų tvarkos, panaikinančios Direktyvą 92/12/EEB (OL 2009 L 9, p. 12), nuostatos. 2. Trečiųjų teritorijų sąrašas yra patvirtintas Lietuvos Respublikos finansų ministro 2004 m. kovo 2 d. įsakymu Nr. 1K-069 “Dėl teritorijų, kurios laikomos trečiosiomis teritorijomis, sąrašo patvirtinimo” (Žin., 2004, Nr. 35-1157, 2009, Nr. 156-7048, 2010, Nr. 51-2537): Helgolando sala (Vokietijos Federacinė Respublika); Biuzingeno teritorija (Vokietijos Federacinė Respublika); Seuta (Ispanijos Karalystė); Melilija (Ispanijos Karalystė); Kanarų salos (Ispanijos Karalystė); Livinjas (Italijos Respublika); Kampjonė (Italijos Respublika); Lugano ežero Italijos teritoriniai vandenys (Italijos Respublika); Prancūzijos užjūrio departamentai (Prancūzijos Respublika); Atono kalnas (Graikijos Respublika); Alandų salos (Suomijos Respublika); Normandijos salos (Jungtinė Didžiosios Britanijos ir Šiaurės Airijos Karalystė). 3. Trečiosios teritorijos nėra laikomos valstybės narės teritorija šio įstatymo taikymo prasme, t.y., prekių išvežimas (įvežimas) iš (į) trečiųjų teritorijų (į jas) PVM įstatymo prasme laikomas importu ar atitinkamai eksportu. 36. Trečioji valstybė – bet kuri teritorija, kuri nėra Europos Bendrijų teritorija arba trečioji teritorija, kaip tai apibrėžta atitinkamai šio straipsnio 10 ir 35 dalyse. Komentaras Bet kuri teritorija, kuri nėra valstybės narės teritorija (žr. šio straipsnio 39 d. komentarą) arba nėra trečioji teritorija (žr. šio straipsnio 35 d. komentarą ), yra laikoma trečiąja valstybe. 37. Užsienio apmokestinamasis asmuo – bet kokio pobūdžio ekonominę veiklą vykdantis: 1) užsienio valstybės juridinis asmuo ar organizacija, kurių buveinė yra užsienio valstybėje ir kurie įsteigti arba kitokiu būdu organizuoti pagal užsienio valstybės teisės aktus, arba 2) bet kuris kitas užsienyje įsteigtas, įkurtas ar kitaip organizuotas vienetas, arba 3) fizinis asmuo, kurio nuolatinė gyvenamoji vieta nėra Lietuvos Respublika. Komentaras 1. Užsienio apmokestinamuoju asmeniu laikomas bet koks ekonominę veiklą (plačiau žr. šio str. 8 d. komentarą) vykdantis asmuo: 1.1. juridinis asmuo ar organizacija laikomas užsienio apmokestinamuoju asmeniu tuo atveju, jeigu jo buveinė yra užsienio valstybėje ir jeigu jis yra įsteigtas ar kitaip organizuotas pagal užsienio valstybės teisės aktus; 1.2. bet kuris kitas užsienyje įsteigtas, įkurtas ar kitaip organizuotas vienetas, jeigu jo buveinė yra užsienio valstybėje, neatsižvelgiant į jo organizavimo formą bei į tai, ar jis laikomas juridiniu asmeniu pagal jo buveinės valstybės teisės aktus; 1.3. fizinis asmuo, kurio nuolatinė gyvenamoji vieta nėra Lietuvos Respublikoje (apie nuolatinę gyvenamąją vietą žr. šio straipsnio 19 dalies komentarą). 38. Valstybės ir savivaldybių veikla – valstybės, savivaldybių, valstybės ar savivaldybių institucijų bei įstaigų, o įstatymų nustatytais atvejais – ir kitų viešųjų juridinių asmenų veikla, kurią vykdyti šiuos asmenis įpareigoja teisės aktai. Tokia šių asmenų vykdoma veikla, jeigu jos mastas neleidžia manyti, kad ji mažareikšmė, šiame Įstatyme nelaikoma valstybės ir savivaldybių funkcijomis: 1) naujų prekių, konkuruojančių ar galinčių konkuruoti su apmokestinamųjų asmenų tiekiamomis prekėmis, tiekimas; 2) elektros energijos, dujų, šilumos ir kitų rūšių energijos, vandens, garo tiekimas; 3) vežimas, sandėliavimas, taip pat vandens (jūrų ir kt.) uosto paslaugų teikimas bei teisės naudotis oro uostais suteikimas; 4) prekybos mugių ir verslo parodų organizavimo paslaugų teikimas; 5) reklamos, rinkos ir (arba) viešosios nuomonės tyrimo ir kitų pagal savo esmę panašių paslaugų teikimas; 6) kelionių ir turizmo agentūrų paslaugų teikimas; 7) telekomunikacijų paslaugų teikimas; 8) visuomenės informavimo paslaugų teikimas; 9) maitinimo paslaugų teikimas; 10) žemės ūkio rinkos ekonominio reguliavimo agentūrų veikla, susijusi su žemės ūkio produktais, kai ji vykdoma pagal atitinkamus reglamentus dėl tų produktų bendros rinkos organizavimo; 11) nuoma; 12) bet kokia šios dalies 1–11 punktuose nenurodyta šių asmenų vykdoma veikla, jeigu ją vykdant šių asmenų tiekiamos prekės ir (arba) teikiamos paslaugos konkuruoja ar gali konkuruoti su apmokestinamųjų asmenų tiekiamomis prekėmis ir (arba) teikiamomis paslaugomis. Komentaras 1. Valstybės, savivaldybių, valstybės ar savivaldybių institucijų bei įstaigų, o įstatymų nustatytais atvejais – ir kitų viešųjų juridinių asmenų veikla, kuri yra išimtinė tokių juridinių asmenų kompetencija, apibrėžta atitinkamuose teisės aktuose, nelaikoma ekonomine veikla. 2. Viešųjų juridinių asmenų sąvoka yra apibrėžta CK 2.34 str. - tai valstybės ar savivaldybės, jų institucijų arba kitų asmenų, nesiekiančių naudos sau, įsteigti juridiniai asmenys, kurių tikslas – tenkinti viešuosius interesus (valstybės ir savivaldybės įmonės, valstybės ir savivaldybės įstaigos, viešosios įstaigos, religinės bendruomenės ir t. t.). 3. Kadangi valstybės ir savivaldybių funkcijos jų veiklą reglamentuojančiuose teisės aktuose apibrėžiamos gana plačiai, PVM įstatymo 2 str. 38 d. pateikiamas veiklos rūšių, kurios nelaikomos valstybės ir savivaldybių funkcijomis, ir todėl yra PVM objektas, sąrašas. Atkreiptinas dėmesys į tai, kad šis sąrašas nėra baigtinis ir valstybės ir savivaldybių funkcijomis nėra laikoma bet kokia šių asmenų veikla, jeigu ją vykdant jų tiekiamos prekės (ar teikiamos paslaugos) gali konkuruoti su apmokestinamųjų asmenų tiekiamomis prekėmis (ar teikiamomis paslaugomis). 4. Atkreiptinas dėmesys taip pat į tai, kad net ir tuo atveju, kai šie asmenys tiekia prekes (teikia paslaugas), kurios gali konkuruoti su apmokestinamųjų asmenų tiekiamomis prekėmis (ar teikiamomis paslaugomis), tokia veikla nėra laikoma PVM objektu, jeigu veiklos mastas leidžia manyti, kad ji yra mažareikšmė. Veiklos mastas nustatomas kiekvienu konkrečiu atveju atskirai, atsižvelgiant į tai, kokią dalį bendroje analogiškų prekių (paslaugų) rinkoje sudaro tokia valstybės, savivaldybių, institucijų ar kitų viešųjų juridinių asmenų veikla. 5. Vadovaujantis Lietuvos Respublikos vietos savivaldos įstatymo (Žin., 1994, Nr. 55-1049; 2000, Nr. 91-2832) bei Lietuvos Respublikos atliekų tvarkymo įstatymo (Žin., 1998, Nr. 61-1726; 2002, Nr. 723016, toliau – Atliekų tvarkymo įstatymas) nuostatomis savivaldybės yra atsakingos už komunalinių atliekų tvarkymo sistemų organizavimą. Praktikoje savivaldybės, organizuodamos komunalinių atliekų tvarkymo sistemą, turi teisę pasirinkti apmokėjimo už komunalinių atliekų tvarkymo paslaugas būdą, t. y. atliekų turėtojas už suteiktas paslaugas gali sumokėti tiesiogiai atliekų tvarkytojui pagal sutartį dėl komunalinių atliekų tvarkymo paslaugų teikimo arba savivaldybei, kai priimamas sprendimas nustatyti vietinę rinkliavą už komunalinių atliekų surinkimą ir atliekų tvarkymą. Savivaldybei pasirinkus „sutarčių sistemą" (kai komunalinių atliekų tvarkymo paslaugos teikiamos sutarčių tarp atliekų turėtojo ir atliekų tvarkytojo pagrindu), atliekų tvarkytojas pateikia komunalinių atliekų turėtojams atitinkamus apskaitos dokumentus už faktiškai suteiktas paslaugas. Savivaldybei nustačius vietinę rinkliavą už komunalinių atliekų surinkimą ir atliekų tvarkymą, galutiniu šios paslaugos vartotoju yra laikytina savivaldybė, o ne rinkliavos mokėtojas, kadangi savivaldybei mokamas mokestis priklauso nuo išvežtų šiukšlių kiekio, kai tuo tarpu gyventojai moka nustatyto dydžio rinkliavą nepriklausomai nuo to, ar naudojosi paslauga, ar ne. Be to, kadangi savivaldybėje gali būti taikoma tik viena atliekų tvarkymo sistema, tai negalima teigti, jog savivaldybė, nustačiusi rinkliavą, konkuruoja su atliekų tvarkytojais pati teikdama tokias paslaugas, t.y. jas perparduodama kaip neatsiskleidęs tarpininkas. Taigi tais atvejais, kai renkamas mokestis už atliekų tvarkymą yra įvardintas kaip vietinė rinkliava, negalima teigti, jog PVM požiūriu savivaldybės, rinkdamos tokią vietinę rinkliavą, vykdo ekonominę veiklą. Dėl šios priežasties vietinė rinkliava už atliekų tvarkymą yra ne PVM objektas. (2 str. 38 dalies komentaras papildytas 5 dalimi pagal VMI prie FM 2009-06-05 raštą Nr. (18.231-2)-R-5439) 6. Savivaldybių vykdoma veikla, susijusi tiek su patikėjimo teise valdomos valstybinės žemės, tiek su savivaldybėms nuosavybės teise priklausiančios žemės valdymu, naudojimu ir disponavimu pagal Lietuvos Respublikos vietos savivaldos įstatymo (Žin., 1994, Nr. 55-1049; 2000, Nr. 91-2832) nuostatas yra viena iš savivaldybei priskirtų vykdyti funkcijų. Be to, savivaldybių nuomojamos valstybinės žemės nuomos tvarką bei nuomos mokesčio dydžio už valstybinę žemę žemutinę ir aukštutinę ribą nustato Vyriausybė, vadovaudamasi Lietuvos Respublikos žemės įstatymu (Žin., 1994, Nr.34-620; 2004; Nr. 28868). Atsižvelgiant į tai, galima teigti, kad patikėjimo teise valdomos valstybinės žemės ir savivaldybei nuosavybės teise priklausiančios žemės nuoma yra išimtinė savivaldybės teisė. Atsižvelgiant į tai, savivaldybė tiek, kiek ji vykdo šią veiklą, nelaikytina apmokestinamuoju asmeniu, o patikėjimo teise valdomos valstybinės žemės bei savivaldybei nuosavybės teise priklausiančios žemės nuoma nelaikytina PVM objektu (2 str. 38 d. papildyta 6 punktu pagal VMI prie FM 2010-06-07 raštą Nr. (18.2-31-2.)-R-5655) 39. Valstybė narė (arba valstybės narės teritorija) – Europos Sąjungos valstybės narės teritorija, kaip ji apibrėžta Europos Bendrijos steigimo sutarties 299 straipsnyje, išskyrus trečiąsias teritorijas. Valstybės narės teritorija laikomos ir finansų ministro patvirtintame sąraše nurodytos teritorijos, kuriose sudaryti ar kurioms skirti sandoriai laikomi toje valstybėje narėje sudarytais ar jai skirtais sandoriais. (pakeista pagal 2009 m. gruodžio 3 d. įstatymo Nr. XI-518 redakciją) Komentaras 1. Valstybės narės yra šios: Airija, Austrijos Respublika, Belgijos Karalystė, Danijos Karalystė, Estijos Respublika, Graikijos Respublika, Ispanijos Karalystė, Italijos Respublika, Jungtinė Didžiosios Britanijos ir Šiaurės Airijos Karalystė, Čekijos Respublika, Kipro Respublika, Latvijos Respublika, Lenkijos Respublika, Lietuvos Respublika, Liuksemburgo Didžiosios Hercogystė, Maltos Respublika, Nyderlandų Karalystė, Portugalijos Respublika, Prancūzijos Respublika, Slovakijos Respublika, Slovėnijos Respublika, Suomijos Respublika, Švedijos Karalystė, Vengrijos Respublika, Vokietijos Federacinė Respublika, Bulgarijos Respublika, Rumunijos Respublika. (Pakeista pagal VMI prie FM 2008-01-11 raštą Nr.(18.2-31-2)-R-383) 2. Valstybės narės teritorija suprantama taip, kaip ji apibrėžta Europos Bendrijų Steigimo sutarties 299 str. (ex 227 str.). 3. Reikia atkreipti dėmesį į tai, kad valstybės narės teritorija taikant šio įstatymo nuostatas nelaikomos teritorijos, priklausančios valstybei narei, tačiau nurodytos šio straipsnio 35 dalyje (žr., šio straipsnio 35 dalies komentarą). 4. Teritorijų, kuriose sudaryti ar kurioms skirti sandoriai laikomi valstybėje narėje sudarytais ar jai skirtais sandoriais, sąrašas yra patvirtintas Lietuvos Respublikos finansų ministro 2009 m. gruodžio 24 d. įsakymu Nr. 1K-471 (Lietuvos Respublikos finansų ministro 2010 m. balandžio 29 d. įsakymo Nr. 1K-139 redakcija) (Žin., 2009 Nr. 156-7047; 2010, Nr. 51-2540). Pagal šio sąrašo nuostatas teritorijų, kuriose sudaryti ar kurioms skirti sandoriai skaičiuojant pridėtinės vertės mokestį laikomi atitinkamoje Europos Sąjungos valstybėje narėje sudarytais ar jai skirtais sandoriais: - Monako Kunigaikštystėje sudaryti ar jai skirti sandoriai - Prancūzijos Respublikoje; - Meno saloje sudaryti ar jai skirti sandoriai - Jungtinėje Didžiosios Britanijos ir Šiaurės Airijos Karalystėje; - Jungtinės Karalystės Akrotirio ir Dekelijos suvereniose bazių teritorijose sudaryti ar joms skirti sandoriai - Kipro Respublikoje. 40. Kitos šiame Įstatyme vartojamos sąvokos suprantamos taip, kaip jos apibrėžtos Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatyme (toliau – Mokesčių administravimo įstatymas), Europos Bendrijų muitinės kodekse (toliau – Muitinės kodeksas), taip pat Lietuvos Respublikos civiliniame kodekse (toliau – Civilinis kodeksas), – kiek tai neprieštarauja šiam Įstatymui (išskyrus Civilinio kodekso įsakmiai nurodytus atvejus), tačiau mokesčio administratoriumi šiame Įstatyme vadinama tik Valstybinė mokesčių inspekcija. 3 straipsnis. Lietuvos Respublikos PVM objektas 1. PVM objektas yra prekių tiekimas ir paslaugų teikimas, tenkinantis visas šias sąlygas: 1) prekės tiekiamos ir (arba) paslaugos teikiamos už atlygį; Komentaras 1. Viena iš sąlygų, kad tiekiamos prekės ar teikiamos paslaugos būtų PVM objektas yra ta, kad prekės turi būti tiekiamos ar paslaugos teikiamos už atlygį. Kaip nurodyta PVM įstatymo 2 straipsnio 3 dalyje atlygis – visa tai, kas pinigais ar bet kokia kita forma gauta arba gautina kaip atlyginimas už tiekiamas prekes ir teikiamas paslaugas iš pirkėjų (klientų) ir (arba) trečiosios šalies. 2. Už tiekiamas prekes (teikiamas paslaugas) gali būti atlyginama ne tik pinigais, bet ir kitomis prekėmis ar paslaugomis. Tokiu atveju tiek prekių tiekėjui (paslaugų teikėjui), tiek prekių (paslaugų) pirkėjui vieno kitam patiektos prekės (suteiktos paslaugos) yra PVM objektas, nes toks atlyginimas laikomas atlygiu už tiekiamas prekes ar teikiamas paslaugas. Už tiekiamas prekes ar teikiamas paslaugas gali būti atlyginama ne iš karto patiekus prekes ar suteikus paslaugas. Tokiais atvejais PVM objektas yra prekių teikimo (paslaugų teikimo) apskaitos dokumente apskaičiuotas (gautinas) atlygis. 3. PVM įstatyme nustatyti ir kiti atvejai, kai nors faktiškai atlygis už tiekiamas prekes ar teikiamas paslaugas negaunamas, tačiau tokie prekių tiekimai (paslaugų teikimai) laikomi prekių tiekimu ir paslaugų teikimu už atlygį, todėl yra PVM objektas: 3.1. PVM įstatymo 5 ir 8 straipsnyje nurodyti atvejai, kai nors faktiškai prekės tiekiamos ir paslaugos teikiamos neatlygintinai – suvartojamos PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti, tačiau toks prekių tiekimas ir paslaugų teikimas laikomas prekių tiekimu ir paslaugų teikimu už atlygį; 3.2. PVM įstatymo 51 straipsnyje nustatyti atvejai, kai paties PVM mokėtojo disponuojamų prekių pervežimas į kitą ES valstybę narę verslo tikslais laikomas prekių tiekimu už atlygį; 3.3. PVM įstatymo 6 straipsnyje nurodyti atvejai, kai PVM mokėtojo ilgalaikio turto pasigaminimas laikomas prekių tiekimu už atlygį; 3.4. PVM įstatymo 9 straipsnyje nurodyti kiti sandoriai, pagal kuriuos vykdomas nuosavybės teisės objektų perdavimas laikomas prekių tiekimu už atlygį. 4. PVM įstatymo 58 str. 1 dalies komentaro 3 punkte nurodytais atvejais sukurtų infrastruktūros objektų perdavimas savivaldybei ar inžinerinius tinklus eksploatuojančioms įmonėms turi būti laikomas PVM objektu šiais atvejais: 4.1. kai PVM mokėtojas pagal susitarimą su savivaldybe savo lėšomis sukuria infrastruktūros objektus (antžeminės ir požeminės automobilių stovėjimo aikšteles ir pan.) ir perduoda juos savivaldybei, o savivaldybė, vietoj atlygio už perimtus infrastruktūros objektus, mainais, neimdama nuomos mokesčio, sutartyje nustatytą laikotarpį (pvz., kol atsipirks šio turto pasigaminimo išlaidos) leidžia šiam PVM mokėtojui naudoti šį turtą jo PVM apmokestinamai ekonominei veiklai vykdyti. Šie mainai, vadovaujantis PVM įstatymo 10 straipsnio nuostatomis, tiek PVM mokėtojui, tiek savivaldybei yra PVM objektas (iš vienos pusės sukurto nekilnojamojo turto tiekimas, iš kitos pusės - šio nekilnojamojo turto nuomos paslaugos) (žiūr. PVM įstatymo 10 str. komentarą); 4.2. kai PVM mokėtojo sukurti ir jam nuosavybės teise priklausantys inžineriniai tinklai: vandens tiekimo ir nuotekų tvarkymo infrastuktūros objektai, elektros tinklų ir įrenginiai ir kiti inžineriniai tinklai, pripažinti reikalingais viešajam vandens tiekimui, elektros energijos perdavimui, dujų tiekimui ir pan., vadovaujantis šių inžinierinių tinklų statybą bei naudojimą reglamentuojančių teisės aktų nuostatomis, išperkami perimant savivaldybės, jos kontroliuojamos įmonės ar kitos tinklus eksploatuojančios įmonės nuosavybėn. Toks šių infrastruktūros objektų pardavimas savivaldybei, jos kontroliuojamai ar kitai įmonei laikomas prekių tiekimu už atlygį; 4.3. PVM įstatymo 5 bei 8 straipsnyje nurodytais atvejais, kai infrastuktūros objektai, ar atlikti darbai, kuriems sukurti (atlikti) įsigytų prekių bei paslaugų pirkimo PVM buvo įtrauktas į PVM atskaitą, neatlygintinai buvo perduoti savivaldybei, kitai institucijai ar kitai įmonei kaip parama (žiūr. PVM įstatymo 5 bei 8 str. str. komentarą). 5. PVM objektu nelaikomi tie atvejai, kai PVM mokėtojas skirtų naudoti ir naudojamų jo ekonominėje PVM apmokestinamoje veikloje sukurtų kelių ir su keliais susijusių infrastruktūros objektų, kuriems sukurti įsigytų prekių bei paslaugų pirkimo PVM turėjo teisę įtraukti į PVM atskaitą (žiūr. PVM įstatymo 58 str. 3 punkto komentarą), nuosavybės teisę dėl teisės aktų reikalavimų perduoda savivaldybei ar valstybei (pvz., vadovaujantis Lietuvos Respublikos Konstitucija, Lietuvos Kelių įstatymo nuostatomis, keliai ir tiltai, priklausomai nuo jų reikšmingumo, nuosavybės teise privalo priklausyti valstybei, savivaldybei). (Papildyta pagal VMI prie FM 2007-05-30 raštą Nr. (18.2-31-2)-R-5707) 6. Europos Teisingumo Teismas byloje C-277/05 Société thermale d’Eugénie-les-Bains prieš Ministère de l’Économie, des Finances et de l’Industrie išaiškino, kad PVM objektu nelaikomos sumos, sumokėtos kaip rankpinigiai vykdant pridėtinės vertės mokesčiu apmokestinamos veiklos sutartis, kai viena sutarties šalis (klientas) pasinaudoja jam suteikta galimybe atsisakyti sutarties ir kai šias sumas pasilieka kita sutarties šalis. Šiuo atveju turi būti laikoma, kad tai nustatyta kompensacija dėl sutarties nutraukimo, sumokėta už žalą, patirtą dėl kliento įsipareigojimo neįvykdymo, bei neturinčia tiesioginio ryšio su kokia nors už atlygį teikiama paslauga. Pavyzdys. UAB X, teikianti viešbučių paslaugas, gauna rankpinigius, kuriuos klientai moka iš anksto, rezervuodami kambarius. Šios rankpinigių sumos yra atskaitomos iš vėliau už apgyvendinimo paslaugas mokamos sumos arba, klientui neatvykus ar atsisakius apgyvendinimo paslaugų rezervacijos, minėta bendrovė rankpinigius pasilieka sau. UAB X pasiliktos rankpinigių sumos kaip kompensacija dėl sutarties nutraukimo nėra PVM objektas, todėl nėra apmokestinamos PVM. (Papildyta pagal VMI prie FM 2007-11-09 raštą Nr. (18.2-31-2)-R-11035) 7. Kai viešuosius darbus organizuoja ne savivaldybė, o jos pasamdytas apmokestinamasis asmuo, tai šio asmens už atlygį teikiamos viešųjų darbų organizavimo paslaugos yra PVM objektas ir šios paslaugos apmokestinamos PVM, taikant 21 proc. PVM tarifą. Tokiu atveju apmokestinamasis asmuo, organizuojantis viešuosius darbus, turi savivaldybei išrašyti viešųjų darbų organizavimo paslaugų PVM sąskaitą faktūrą ir nuo šių paslaugų apmokestinamosios vertės apskaičiuoti pardavimo PVM, taikant 21 proc. PVM tarifą. Viešųjų darbų organizavimo paslaugų apmokestinamoji vertė – gautas (gautinas) atlygis už šias paslaugas (išskyrus patį PVM). Kompensacijos, kurias savivaldybė ir teritorinė darbo birža, vadovaudamasi Lietuvos Respublikos užimtumo rėmimo įstatymo 28 straipsniu, moka asmenims, organizuojantiems viešuosius darbus, iš esmės yra skirtos padėti asmenims greičiau integruotis į darbo rinką bei sudaryti jiems sąlygas užsidirbti pragyvenimui ir todėl jos nelaikomos atlygiu už savivaldybei teikiamas paslaugas ir nėra PVM objektas. Šių kompensacijų gavimas negali būti įforminamas PVM sąskaitomis faktūromis (kompensacija gali būti įforminama laisvos formos dokumentu). Pavyzdys. Viešųjų darbų programoje numatytiems darbams atlikti teritorinė darbo birža ir savivaldybė su komunalinio ūkio įmone A, laimėjusia savivaldybės organizuotą konkursą viešiesiems darbams atlikti, 2007 metų sausio mėnesį sudarė Viešųjų darbų organizavimo ir finansavimo sutartį. Šioje sutartyje: 1) įmonė A įsipareigojo organizuoti viešuosius darbus pagal savivaldybės tarybos patvirtintą Viešųjų darbų programą bei šiems darbams atlikti įdarbinti darbo biržos siųstus darbo ieškančius asmenis. Be to, įsipareigojo darbo biržai ir savivaldybei kiekvieną mėnesį pateikti Pažymą apie teritorinės darbo biržos nusiųstų ieškančių darbo asmenų, įdarbintų pagal darbo sutartis viešiesiems darbams atlikti, dirbtą darbo laiką ir apskaičiuotą jiems darbo užmokestį (toliau – pažyma) bei išrašą iš darbo laiko apskaitos žiniaraščio apie jų dirbtą darbo laiką, taip pat pateikti darbo biržai ir savivaldybei jų prašomą informaciją bei dokumentus, susijusius su viešųjų darbų organizavimu (pvz., ataskaitą apie atliktus darbus ir pan.). 2) darbo birža ir savivaldybė įsipareigoja ne vėliau kaip per 10 dienų nuo pažymos bei išrašo iš darbo laiko apskaitos žurnalo gavimo už kiekvieną dirbantį viešuosius darbus asmenį pervesti darbdaviui 50 procentų už faktiškai dirbtą laiką pagal tą mėnesį galiojantį Vyriausybės patvirtintą minimalų valandinį atlygį apskaičiuoto darbo užmokesčio ir nuo šio darbo užmokesčio apskaičiuotų draudėjo privalomojo valstybinio socialinio draudimo įmokų sumos, o darbo sutarčiai viešiesiems darbams atlikti pasibaigus arba ją nutraukus, kompensuoti 50 procentų piniginės kompensacijos už nepanaudotas atostogas ir nuo šios sumos apskaičiuotas draudėjo privalomojo valstybinio socialinio draudimo įmokas; 3) savivaldybė už suteiktas viešųjų darbų organizavimo paslaugas įmonei A įsipareigoja sumokėti 15 proc. nuo viešuosius darbus dirbančių asmenų darbo užmokesčio, įskaitant įmokas socialiniam draudimui. Klausimai: 1) Ar įmonės A savivaldybei teikiamos viešųjų darbų organizavimo paslaugos pagal savivaldybės patvirtintą Viešųjų darbų programą yra PVM objektas? 2) Ar savivaldybės ir darbo biržos įmonei A pervedamos sumos, skirtos padengti įmonės A išlaidas, susijusias su darbo užmokesčio (įskaitant socialinio draudimo įmokas) mokėjimu darbo biržos siųstiems ir įmonės įdarbintiems asmenims, taip pat kitoms faktiškai patirtoms išlaidoms, susijusioms su viešųjų darbų atlikimu, laikomos atlygiu už įmonės A teikiamas paslaugas? Atsakymai: 1) Taip, įmonės A savivaldybei teikiamos viešųjų darbų organizavimo paslaugos pagal savivaldybės patvirtintą Viešųjų darbų programą yra PVM objektas ir šios paslaugos turi būti apmokestinamos PVM taikant 21 proc. PVM tarifą. Šių paslaugų teikimas turi būti įforminamas PVM sąskaita faktūra. 2) Savivaldybės ir darbo biržos įmonei A pervedamos sumos, skirtos padengti įmonės A išlaidas, susijusias su darbo užmokesčio (įskaitant socialinio draudimo įmokas) mokėjimu darbo biržos siųstiems ir įmonės įdarbintiems asmenims, taip pat kitoms faktiškai patirtoms išlaidoms, susijusioms su viešųjų darbų atlikimu, PVM įstatymo prasme nelaikomos atlygiu už įmonės A savivaldybei teikiamas paslaugas ir nėra PVM objektas. (Papildyta pagal VMI prie FM 2008-01-28 raštą Nr. (18.2-31-2)-R-894) 2) prekių tiekimas ir (arba) paslaugų teikimas pagal šio Įstatymo nuostatas vyksta šalies teritorijoje; Komentaras 1. Kita svarbi PVM objekto sąlyga yra ta, kad prekių tiekimas (paslaugų teikimas) vyktų šalies, t. y. Lietuvos, teritorijoje. PVM įstatymo 12 ir 12 1 straipsniai reglamentuoja kriterijus, pagal kuriuos nustatoma prekių tiekimo vieta. Paslaugų teikimo vietos nustatymo kriterijus reglamentuoja PVM įstatymo 13 straipsnis. 2. Atkreipiamas dėmesys į tai, kad kai prekių tiekimo vieta laikoma Lietuva, tai pagal PVM įstatymo nuostatas gali būti taikomas ne tik standartinis (21 proc.), lengvatinis (5 arba 9 proc.), bet ir 0 proc. PVM tarifas (pvz., kai tiekiamos prekės yra eksportuojamos, kai prekės tiekiamos kitos ES valstybės narės PVM mokėtojui ir yra išgabenamos iš Lietuvos). Kai prekių tiekimo vieta nelaikoma Lietuva, tai toks tiekimas nėra Lietuvos PVM objektas. (3 str. 1 d. 2 p. komentaro 1, 2 d. - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) Pavyzdys. 1 atvejis Lietuvos PVM mokėtojas, užsiimantis baldų gamyba, tiekia baldus kitam Lietuvos PVM mokėtojui, užsiimančiam baldų prekyba. Kadangi baldų nuosavybės teisės perdavimas kitam asmeniui įvyko Lietuvoje, tai šis tiekimas yra PVM objektas. Šiuo atveju patiekti baldai apmokestinami taikant 21 proc. PVM tarifą. 2 atvejis Lietuvos PVM mokėtojas, užsiimantis baldų prekyba, tiekia baldus kitų ES valstybių narių PVM mokėtojams. Baldus pirkėjo užsakymu Lietuvos vežėjai išgabena iš Lietuvos. Šis baldų tiekimas laikomas įvykusiu Lietuvoje (nes tiekiamų baldų gabenimas prasidėjo Lietuvoje), tačiau šiuo atveju gali būti taikomas 0 proc. PVM tarifas. 3. Analogiškai, kai pagal PVM įstatymo nuostatas laikoma, kad paslaugos suteiktos Lietuvoje, tai jos gali būti apmokestinamos ne tik taikant standartinį (21 proc.), lengvatinį (5, 9 proc.), bet ir 0 proc. PVM tarifą (pvz., eksportuojamų prekių vežimas, tarptautinis keleivių vežimas ir pan.). Kai paslaugų teikimo vieta nėra Lietuva, tokios paslaugos nėra Lietuvos PVM objektas. Pavyzdys. Lietuvos PVM mokėtojas teikia reklamos paslaugas Latvijos PVM mokėtojui. Šiuo atveju pagal nuostatas, tolygias PVM įstatymo 13 straipsnio 2 dalies 1 punkto nuostatoms paslaugos suteikimo vieta laikoma Latvija. Todėl šios reklamos paslaugos teikimas nėra Lietuvos PVM mokesčio objektas. (3 str. 1 d. 2 p. komentaro pavyzdys - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) 3) prekes tiekia ir (arba) paslaugas teikia apmokestinamasis asmuo vykdydamas savo ekonominę veiklą, t. y. veikdamas kaip toks. Kai fizinio asmens sudaromi sandoriai nėra susiję su jo vykdoma ekonomine veikla, nelaikoma, kad fizinis asmuo tiekia prekes ir (arba) teikia paslaugas veikdamas kaip apmokestinamasis asmuo. Šiame punkte nurodyta sąlyga netaikoma, jeigu šalies teritorijoje už atlygį tiekiama nauja transporto priemonė, kurią tiekėjas, pirkėjas arba bet kurio iš jų užsakymu trečioji šalis išgabena iš šalies teritorijos, tačiau į Europos Sąjungos teritoriją. Komentaras 1. Trečioji sąlyga, kad tiekiamos prekės ir (arba) teikiamos paslaugos būtų PVM objektas, yra ta, kad jas turi tiekti (teikti) apmokestinamasis asmuo vykdydamas savo ekonominę veiklą. Apmokestinamojo asmens ir ekonominės veiklos sąvokos pateiktos PVM įstatymo 2 straipsnyje. Tai reiškia kad, kai apmokestinamasis asmuo tiekia prekes ar teikia paslaugas, nevykdydamas ekonominės veiklos, tai toks prekių tiekimas (paslaugų teikimas) nėra PVM objektas, nors už tiekiamas prekes (teikiamas paslaugas) gaunamas atlygis. Ši sąlyga netaikoma, kai į kitą valstybę narę tiekiamos naujos transporto priemonės. 2. Ekonomine veikla nelaikoma valstybės ir savivaldybių veikla – valstybės ir savivaldybių, valstybės ar savivaldybių institucijų bei įstaigų, o įstatymų nustatytais atvejais ir kitų juridinių asmenų veikla, kurią vykdyti šiuos asmenis įpareigoja teisės aktai, net jeigu už tokią veiklą mokami mokesčiai ar rinkliavos (išskyrus PVM įstatymo 2 straipsnio 38 dalies 1-12 punktuose nurodytus atvejus). Pavyzdys. Lietuvos centrinis valstybės archyvas ir kiti valstybiniai archyvai vykdo Lietuvos archyvų įstatyme reglamentuotą veiklą ir teikia įvairias minėtuose archyvuose esančių dokumentų paieškos, kopijavimo bei kitas paslaugas, kurių kainos patvirtintos Lietuvos archyvų departamento prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės generalinio direktoriaus įsakymu. Kadangi valstybiniuose archyvuose esančių dokumentų paieškos, kopijavimo ir kitas su šiais dokumentais susijusias paslaugas pagal Lietuvos valstybės archyvų įstatymo nuostatas teikia tik patys valstybiniai archyvai, todėl minėtos paslaugos pagal savo pobūdį nekonkuruoja ir negali konkuruoti su kitų apmokestinamųjų asmenų teikiamomis paslaugomis. Vadovaujantis aukščiau nurodytomis Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo nuostatomis, tokia valstybinių archyvų veikla yra valstybės ir savivaldybių veikla, todėl jos vykdymas nereiškia ekonominės veiklos vykdymo. Taigi, valstybiniai archyvai tiek, kiek jie vykdo šią veiklą, nelaikomi apmokestinamaisiais asmenimis, o minėtuose archyvuose esančių dokumentų paieškos, kopijavimo bei kitos paslaugos nelaikomos PVM objektu. 3. Į gautų iš ekonominės veiklos pajamų apimtį neįeina PVM mokėtojo gauti dividendai ar kitos pajamos iš akcijų (dalių, pajų), taip pat kitų vertybinių popierių turėjimo, gaunamos pajamos iš banko indėlio, banko sąskaitos ar banko kortelės turėjimo, gauta pagautė, pardavėjo gautos kompensacijos, skirtos atliekant mokėjimus tretiesiems asmenims pirkėjo vardu patirtoms išlaidoms padengti, netesybos ir kitos panašios gautos (gautinos) sumos, kurios nėra pajamos iš veiklos. 4. Kai fizinio apmokestinamojo asmens sudaromi sandoriai nėra susiję su jo vykdoma ekonomine veikla, nelaikoma, kad fizinis asmuo tiekia prekes ir (arba) teikia paslaugas veikdamas kaip apmokestinamasis asmuo. Tai reiškia, kad, kai fizinis asmuo be gaunamo atlygio iš vykdomos ekonominės veiklos, pavyzdžiui parduoda savo, kaip fizinio asmens turtą (tiek kilnojamąjį, tiek nekilnojamąjį), kuris nesusijęs su jo vykdoma ekonomine veikla, tai gautas atlyginimas už šį parduotą turtą nėra PVM objektas. Tačiau jeigu fizinis asmuo užsiima nekilnojamojo turto prekyba – stato (ar perka) ir parduoda namus, butus, tai tokia jo veikla laikoma ekonomine veikla ir yra PVM objektas. Pavyzdys. Jonas Jonaitis, turintis verslo liudijimą prekybai, per paskutiniuosius 12 mėnesių gavo iš šios veiklos 15 000 eurų. Be to, šiame laikotarpyje šis asmuo pardavė jam nuosavybės teise priklausantį namą už 20 000 eurų. Kadangi jo sudarytas nuosavo namo pardavimo sandoris nėra susijęs su jo vykdoma ekonomine veikla, tai namo pardavimo pajamos neįtraukiamos į nustatytą 45 000 eurų pajamų ribą, dėl kurios atsiranda prievolė privalomai registruotis PVM mokėtoju. (3 str. 1 d. 3 p. komentaro pavyzdys - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) 5. Visais atvejais PVM objektu laikomas bet kurio fizinio ar juridinio asmens Lietuvoje tiekiamos naujos transporto priemonės, kurios tiekėjo, pirkėjo ar trečiojo asmens išgabenamos iš Lietuvos į kitą ES valstybę narę. Ši nuostata taikoma neatsižvelgiant į tai, ar pardavėjas vykdo ekonominę veiklą, ar ne. 6. Reikalavimo teisės į skolą perleidimas bei skolos pagal šį reikalavimą grąžinimas naujajam kreditoriui nėra PVM objektas. Pavyzdys. Įmonė A įmonei B už 8 700 eurų perleidžia reikalavimo teisę į skolą (skola – 20 270 eurų). Įmonė B, tapusi kreditore, iš skolininko išieško skolą – 14 500 eurų. Šiuo atveju įmonės A reikalavimo teisės į skolą perleidimas (už kurį įmonė A gauna 8 700 eurų), taip pat kliento skolos įmonei B grąžinimas (14 500 eurų) nėra PVM objektas. (3 str. 1 d. 3 p. komentaro pavyzdys - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) 7. Pasitaiko atvejų, kai vienos ar kitos grupės įmonės (savarankiški juridiniai asmenys), siekdamos sumažinti savo ekonominės veiklos kaštus, sudaro taip vadinamus ,,kaštų pasidalijimo sandorius”. Kaštų pasidalijimo sandorių esmė yra ta, kad įmonės, nesteigdamos atskiro juridinio asmens, susiburia bendro turto, paslaugų ar teisių įsigijimui, o kiekvienos dalyvaujančios įmonės patiriamų kaštų dalis tokiame sandoryje turi atitikti tos įmonės gaunamą naudą.. Tais atvejais, kai sandorių patiriami kaštai neatitinka jų gaunamos naudos, tai šis skirtumas tarp dalyvių yra kompensuojamas atliekant tarpusavio atsiskaitymus, balansuojančius mokėjimus” ar pan. Tokie kaštų pasidalijimo sandoriai gali būti sudaromi bet kokioje bendroje veikloje. Pavyzdžiui, įmonės gali nuspręsti panaudoti bendrus išteklius centralizuotų valdymo paslaugų įsigijimui, bendrų reklamos kompanijų vystymui, naujų IT sistemų kūrimui ir palaikymui ir pan. Kaštų pasidalijimo sandoriai gali būti sudaromi tarp savarankiškų, nepriklausomų juridinių asmenų arba tarp savarankiško juridinio asmens ir jo padalinių, įsikūrusių kitose ES valstybėse narėse. Atitinkamai, sudarius tokį sandorį, visos šalys vykdo bendrą funkciją visų jų naudai ir atlieka balansuojančius mokėjimus tik tuo atveju, jeigu jų patiriama sąnaudų dalis yra nelygi jų gaunamos naudos daliai. Kai kaštų pasidalijimo sandoriai vyksta tarp savarankiškų juridinių asmenų, t. y. kai viena savarankiška grupės įmonė vykdo funkcijas, kuriomis naudojasi kitos savarankiškos grupės įmonės, galima teigti, kad ši įmonė kitoms įmonėms teikia paslaugas, reikalingas šioms funkcijoms vykdyti. Be to, kitų grupės narių įmonei mokami vadinamieji ,,balansuojantys mokėjimai” (kurie mokami tuo atveju kai įmonės kaštai, patirti šioms funkcijoms atlikti, neatitinka įmonės gaunamos naudos) patvirtina, kad šie mokėjimai aiškiai sietini su gauta paslauga, turi tiesioginį ryšį su ja. Dėl to, galima teigti, kad įmonės kitoms grupės įmonėms teikiamos paslaugos yra atlygintinos ir jos yra PVM objektas. 1 pavyzdys. Lietuvos įmonės A, B ir C nusprendė bendrai veikti IT operacijų srityje ir tuo tikslu įsteigė bendrą operacijų centrą įmonę X. Įmonė X yra atsakinga už ją įsteigusių įmonių savalaikį ir kokybišką banko operacijų vykdymą ir teikia minėtoms įmonėms su banko operacijų vykdymu susijusias paslaugas. Visos minimos įmonės yra savarankiški juridiniai vienetai. Todėl kai įmonė X teikia su banko operacijų vykdymu susijusias paslaugas savo steigėjams įmonei A, B ir C, tai jos teikiamos paslaugos yra PVM objektas. 2 pavyzdys. X grupės bankai – savarankiški juridiniai vienetai, įsikūrę Lietuvoje, Latvijoje bei Estijoje, nusprendė įsteigti bendrą visai X grupei operacijų centrą, kuris būtų atsakingas už rinkodaros funkciją visuose bankuose. Minėti bankai tarpusavyje sudaro kaštų pasidalijimo sandorį, kuriame numatyta, kad kiekvieno dalyvaujančio banko patiriamų kaštų dalis tokiame sandoryje turi atitikti tos įmonės gaunamą naudą, taip pat nustatyti principai, kuriais remiantis nustatoma kiekvieno grupės nario gaunama nauda. Taip pat susitariama, kad, jei bankų patirti kaštai bendroje rinkodaros veikloje neatitiks jų gautos naudos, grupės bankai vieni kitiems mokės balansuojančius mokėjimus. Lietuvos banko teikiamos vykdant rinkodaros funkciją paslaugos Latvijos ir Estijos bankams pagal PVM įstatymo 13 straipsnio 2 dalies nuostatas laikomos suteiktos atitinkamai Latvijoje ir Estijoje, o Lietuvoje nėra PVM objektas. Tačiau Lietuvos bankui Latvijos ir Estijos bankų teikiamos rinkodaros paslaugos pagal PVM įstatymo 13 straipsnio 2 dalies nuostatas laikomos suteiktos Lietuvoje ir čia yra PVM objektas. Šiuo atveju Lietuvos bankas, vadovaudamasis PVM įstatymo 95 straipsnio 2 dalies nuostatomis, privalo apskaičiuoti ir sumokėti į biudžetą šių iš Latvijos ir Estijos bankų įsigytų paslaugų pardavimo PVM. Kai kaštų pasidalijimo sandoriai sudaromi tarp savarankiško juridinio asmens ir jo padalinių, įsikūrusių kitose ES valstybėse narėse, turi būti atsižvelgiama į Europos Teisingumo teismo praktiką byloje C-210/04 tarp FCE Bank ir Italijos mokesčių administratoriaus. Europos Teisingumo teismas paaiškino, kad bendrovės padalinys, įkurtas kitoje valstybėje narėje, kuris nėra atskiras, savarankiškas juridinis asmuo ir kuriam pati bendrovė teikia tam tikras paslaugas, neturi būti laikomas atskiru apmokestinamuoju asmeniu. Tas faktas, kad buvo sudarytas susitarimas dėl sąnaudų (kaštų) pasidalijimo, šiuo atveju nėra reikšmingas. Vadinasi, savarankiško juridinio asmens savo padaliniams, įsikūrusiems kitose ES valstybėse narėse, teikiamos paslaugos nėra PVM objektas, o padalinio pagal sudarytą kaštų priskyrimo sandorį dengiami kaštai nelaikomi atlygiu už suteiktą paslaugą. 3 pavyzdys. Banko filialas X, įsikūręs Lietuvoje, yra Suomijoje esančio Banko Y filialas. Banko filialas X ir bankas Y tarpusavyje sudaro kaštų priskyrimo sandorį, kuriame numatyta, kad bankas Y savo filialui X priskirs konsultavimo, personalo mokymo, duomenų tvarkymo ir valdymo kaštus, o filialas X bankui Y padengs jo filialo X naudai patirtus kaštus. Banko filialas X, būdamas banko Y filialas, nėra atskiras, savarankiškas juridinis asmuo ir jie abu kartu sudaro vieną apmokestinamąjį asmenį. Todėl banko Y jos filialo X naudai atliekami veiksmai nėra paslaugos ir nėra PVM objektas, o filialo X bankui Y dengiami kaštai, patirti dėl atliktų veiksmų , nėra atlygis už suteiktas paslaugas. (3 str. 1 d. 3 p. komentaro 7 d. - pagal VMI prie FM 2015-09-08 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-19593) 2. PVM objektas taip pat yra prekių įsigijimas už atlygį šalies teritorijoje iš kitos valstybės narės, kai: 1) prekes iš apmokestinamojo asmens, kuris vykdo savo ekonominę veiklą, t. y. veikia kaip toks, ir kuriam netaikomos teisės aktų nuostatos, numatytos 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (toliau – Direktyva 2006/112/EB) XII antraštinės dalies 1 skyriuje, įsigyja apmokestinamasis asmuo, kuris sandorį sudaro vykdydamas savo ekonominę veiklą, t. y. veikdamas kaip toks, arba juridinis asmuo, kuris nėra apmokestinamasis asmuo, jeigu šis prekių tiekimas nelaikomas įvykusiu šalies teritorijoje pagal šio Įstatymo 12 straipsnio 2 ar 3 dalies nuostatas; Komentaras 1. Apmokestinamiesiems asmenims, įsigyjantiems prekių iš kitos valstybės narės (sandorį sudarantiems vykdant savo ekonominę veiklą), kai jie prekes įsigyja iš įsiregistravusio (ar kitaip identifikuoto) ar neįsiregistravusio, tačiau privalančio įsiregistruoti PVM mokėtoju, apmokestinamojo asmens, kuris vykdo savo ekonominę veiklą, toks prekių įsigijimas už atlygį yra PVM objektas, jeigu pagal PVM įstatymo nuostatas įsigijimas laikomas įvykusiu šalies teritorijoje (plačiau apie tai - 41 straipsnio komentare). 2. Jokiais atvejais PVM objektas nebus prekių įsigijimas, kai prekių pardavėjai yra šie valstybės narės asmenys: 2.1. kuriems taikoma speciali PVM apmokestinimo schema, nustatyta toje šalyje mažiems mokesčių mokėtojams (angl. flat rate); 2.2. neviršiję savo šalyje nustatytos ribos, kurią viršijus atsiranda pareiga registruotis PVM mokėtojais toje valstybėje narėje; 2.3. nevykdydami ekonominės veiklos, parduoda sau priklausantį turtą. 3. Apmokestinamieji asmenys, kurių įsigyjamos prekės yra PVM objektas, tai - Lietuvos Respublikos juridiniai ar fiziniai asmenys, vykdantys bet kokio pobūdžio ekonominę veiklą, taip pat užsienio juridiniai ar fiziniai asmenys, vykdantys bet kokio pobūdžio ekonominę veiklą, t.y.: 3.1. užsienio valstybės juridiniai asmenys ar organizacijos, kurių buveinė yra užsienio valstybėje ir kurie įsteigti arba kitokiu būdu organizuoti pagal užsienio valstybės teisės aktus, arba 3.2. bet kurie kiti užsienyje įsteigti, įkurti ar kitaip organizuoti vienetai, arba 3.3. fiziniai asmenys, kurių nuolatinė gyvenamoji vieta nėra Lietuvos Respublika. 4. Juridiniai asmenys, kurie nėra apmokestinamieji asmenys, bet įsigyja prekių iš kitos valstybės narės daugiau nei nurodyta PVM įstatymo 711 straipsnyje , kai jie prekes įsigyja iš įsiregistravusio (ar kitaip identifikuoto) ar neįsiregistravusio, tačiau privalančio įsiregistruoti PVM mokėtoju, apmokestinamojo asmens, kuris vykdo savo ekonominę veiklą, toks prekių įsigijimas už atlygį taip pat yra PVM objektas, jeigu pagal PVM įstatymo nuostatas įsigijimas laikomas įvykusiu šalies teritorijoje (plačiau apie tai - 41 straipsnio komentare). 5. PVM objektas gali atsirasti iš kitos valstybės narės įsigyjantiems prekių nevykdantiems veiklos juridiniams asmenims: valstybės, savivaldybių, valstybės ar savivaldybių institucijoms bei įstaigoms, o įstatymų nustatytais atvejais - kitiems viešiesiems juridiniams asmenims, kuriuos veiklą vykdyti įpareigoja teisės aktai. 2) naujas transporto priemones įsigyja bet kuris asmuo; Komentaras 1. Naujų transporto priemonių, kaip jos suprantamos pagal PVM įstatymo 2 straipsnio 16 dalies nuostatas, įsigijimas iš kitos valstybės narės visada yra objektas Lietuvoje, nesvarbu, koks asmuo naujas transporto priemones įsigyja: fizinis ar juridinis, vykdantis ekonominę veiklą ar nevykdantis ekonominės veiklos, taip pat nepriklausomai iš kokio asmens šios transporto priemonės įsigyjamos: fizinio ar juridinio, PVM mokėtojo ar ne PVM mokėtojo. 3) akcizais apmokestinamas prekes, už kurias prievolė apskaičiuoti akcizus pagal Lietuvos Respublikos akcizų įstatymą atsiranda Lietuvos Respublikoje, įsigyja bet kuris asmuo, išskyrus fizinį asmenį, kuris nėra apmokestinamasis asmuo. Komentaras 2. Akcizais apmokestinamų prekių (etilo alkoholio ir alkoholinių gėrimų, apdoroto tabako, kuro) įsigijimas iš kitos valstybės narės yra objektas visiems Lietuvos asmenims, išskyrus fizinius asmenis, nesančius apmokestinamaisiais asmenimis, t.y. fizinius asmenis, nevykdančius ekonominės veiklos. 3. Importo PVM objektas yra prekių importas, kai prekės pagal šio Įstatymo nuostatas laikomos importuotomis šalies teritorijoje. 4. Be šio straipsnio 1 dalyje nurodyto prekių tiekimo (paslaugų teikimo), 2 dalyje nurodyto prekių įsigijimo ir 3 dalyje nurodyto prekių importo, PVM objektas yra ir šio Įstatymo 53 straipsnyje nurodytų aplinkybių susidarymas. 5. Neatsižvelgiant į šio straipsnio 2 dalies 1 punktą, PVM objektu nelaikomas šis prekių įsigijimas: 1) prekių įsigijimas iš kitos valstybės narės, kai tokiam prekių tiekimui, jeigu jis vyktų šalies teritorijoje, būtų taikomas 0 procentų PVM tarifas pagal šio Įstatymo 43, 44 ar 47 straipsnį; Komentaras 1. Pirkėjas neprivalo apskaičiuoti ir mokėti pardavimo PVM už prekes, kurių įsigijimas nelaikomos PVM objektu Lietuvoje, t.y. prekes, įsigyjamas iš kitos valstybės narės, kai tokiam prekių tiekimui, jeigu jis vyktų šalies teritorijoje, būtų taikomas 0 procentų PVM tarifas pagal PVM įstatymo 43, 44 ar 47 straipsnių nuostatas. Todėl pardavimo PVM neskaičiuojamas už iš valstybių narių įsigyjamus: 1.1. atvirojoje jūroje plaukiojančių laivų, skirtų keleiviams ir (arba) kroviniams vežti tarptautiniais maršrutais ir (arba) kitokioms paslaugoms už atlygį teikti; (3 str. 5 d. 1 p. komentaro 1.1 p. - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) 1.2. jūrų žvejybos laivus; 1.3. laivus, skirtų paieškos ir gelbėjimo darbams jūroje. Pardavimo PVM taip pat neskaičiuojamas už iš valstybių narių įsigyjamus orlaivius, jeigu orlaivius įsigyja apmokestinamieji asmenys, daugiau kaip pusę pajamų per metus gaunantys iš keleivių ir (arba) krovinių vežimo ar kitokių paslaugų teikimo už atlyginimą oro transportu tarptautiniais maršrutais. 2. Jeigu šio straipsnio 5 dalies komentaro 1 punkte nurodytiems laivams ir orlaiviams iš valstybių narių įsigyjama įprastinė ir būtina įranga ar atsarginės dalys, kai šios dalys įmontuojamos į nurodytus laivus ir orlaivius, pardavimo PVM irgi neskaičiuojamas. Kai nurodytoji įranga ar atsarginės dalys įsigyjamos orlaiviams, kurie naudojami asmeniniams poreikiams, toks įsigijimas yra PVM objektas. 3. Pardavimo PVM neskaičiuojamas ir už prekes, tiekiamas kaip atsargos į: 3.1. šio straipsnio 5 dalies komentaro 1 punkte nurodytus laivus, 3.2. iš šalies teritorijos išplaukiančius ir už šalies teritorijos ribų plaukiančius karo laivus, 3.3. orlaivius apmokestinamiesiems asmenims, daugiau kaip pusę pajamų per metus gaunantiems iš keleivių ir (arba) krovinių vežimo ar kitokių paslaugų teikimo už atlyginimą oro transportu tarptautiniais maršrutais. (3 str. 5 d. 1 p. komentaro 3.3 p. - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) 4. Atsargomis laikomos prekės (maisto produktai ir kitos), skirtos keleiviams ir (arba) įgulos nariams naudoti nurodytuose laivuose ar orlaiviuose, taip pat degalai (variklių kuras) ir tepalai. 5. PVM neskaičiuojamas, kai prekės iš kitų valstybių narių įsigyjamos PVM įstatymo 47 straipsnyje nustatytais atvejais, pvz.: 5.1. užsienio valstybių diplomatinių atstovybių ar konsulinių įstaigų Lietuvos Respublikoje oficialiai veiklai, šių diplomatinių atstovybių ar konsulinių įstaigų narių, išskyrus aptarnaujantį personalą, ir kartu gyvenančių jų šeimos narių asmeniniam naudojimui įsigyjamos prekės, jeigu šie asmenys nėra Lietuvos Respublikos piliečiai ir jų nuolatinė gyvenamoji vieta nėra Lietuvos Respublika. 5.2. Lietuvos Respublikoje pripažintų tarptautinių organizacijų ar jų atstovybių ir jų narių įsigyjamos prekės, jeigu tai numatyta tarptautinėse sutartyse, pagal kurias steigiamos tarptautinės organizacijos, arba Lietuvos Respublikos tarptautinėse sutartyse su atitinkama tarptautine organizacija. 5.3. kitų negu Lietuvos Respublika Šiaurės Atlanto Sutarties Organizacijos šalių kariuomenių vienetų šiems vienetams ar juos lydintiems civiliams darbuotojams naudoti įsigyjamos prekėms, kai šie vienetai dalyvauja bendrose karinėse operacijose, pratybose ar kitame bendrame kariniame renginyje. 5.4. tarptautinių organizacijų, kurias tokiomis pripažino bet kuri kita valstybė narė, ar jų atstovybių, taip pat šių organizacijų ar atstovybių narių įsigyjamos prekės. Šios dalies nuostatos taikomos laikantis tarptautinėse sutartyse, pagal kurias steigiamos tarptautinės organizacijos, arba bet kurios kitos valstybės narės tarptautinėse sutartyse su tarptautinėmis organizacijomis nustatytų sąlygų ir apribojimų ir kt. 2) naudotų prekių, meno kūrinių, kolekcinių ir antikvarinių daiktų, kaip jie apibrėžti šiame Įstatyme, įsigijimas iš kitos valstybės narės, kai jie įsigyjami iš apmokestinamojo asmens, kuris verčiasi šių prekių tiekimu, arba iš aukcionų organizatoriaus, o jų tiekimas buvo apmokestintas išgabenimo valstybėje narėje pagal nuostatas, iš esmės tolygias šio Įstatymo XII skyriaus trečiojo skirsnio nuostatoms; Komentaras 1. Naudotų daiktų, meno kūrinių, kolekcinių ir antikvarinių daiktų sąvokos pateiktos PVM įstatymo 106 str. 5-8 dalyse. 2. Kai nurodytos prekės įsigyjamos iš vykdančio ekonominę veiklą kitos valstybės narės asmens, kuris PVM skaičiuoja nuo maržos arba taiko nuostatas, iš esmės tolygias PVM įstatymo XII skyriaus trečiojo skirsnio nuostatoms, toks prekių įsigijimas - ne PVM objektas Lietuvoje. Kad prekės įsigytos iš asmens, taikančio maržos (arba tolygią PVM įstatymo XII skyriaus trečiojo skirsnio nuostatoms) schemą, galima spręsti iš įrašų gautoje PVM sąskaitoje faktūroje. Pardavėjas PVM sąskaitoje faktūroje duoda atitinkamą nuorodą „Maržos apmokestinimo schema. Naudotos prekės“, „Maržos apmokestinimo schema. Meno kūriniai“ arba „Maržos apmokestinimo schema. Kolekcionavimo objektai ir antikvariniai daiktai“. (3 str. 5 d. 2 p. komentaro 2 p. 2 pastraipa - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)RM-4119) 3) transporto priemonių įsigijimas iš kitos valstybės narės, kai jos įsigyjamos iš apmokestinamojo asmens, kuris verčiasi šių prekių tiekimu, o jų tiekimas buvo apmokestintas išgabenimo valstybėje narėje pagal specialias toje valstybėje narėje taikomas pereinamąsias nuostatas naudotoms transporto priemonėms. Komentaras 1. Maržos (arba tolygi PVM įstatymo XII skyriaus trečiojo skirsnio nuostatoms ) schema gali būti taikoma transporto priemonėms, kurios neatitinka naujų transporto priemonių sąvokos, nustatytos PVM įstatymo 2 str. 16 dalyje. Kai tokios nenaujos transporto priemonės įsigyjamos iš vykdančio ekonominę veiklą kitos valstybės narės asmens, kuris išgabenimo valstybėje PVM skaičiuoja pagal specialias toje valstybėje narėje taikomas pereinamąsias nuostatas naudotoms transporto priemonėms, tai toks įsigijimas - ne PVM objektas Lietuvoje. Kad transporto priemonės įsigytos iš asmens, skaičiuojančio PVM pagal specialias toje valstybėje narėje taikomas pereinamąsias nuostatas naudotoms transporto priemonėms, galima spręsti iš įrašų gautoje PVM sąskaitoje faktūroje. Pardavėjui yra prievolė išrašytoje tokių tiekiamų transporto priemonių PVM sąskaitoje faktūroje, pvz.: „Maržos apmokestinimo schema. Naudotos prekės“, arba kitą tos valstybės narės teisės aktuose nustatytą nuorodą tokiam prekių tiekimui. (3 str. 5 d. 3 p. komentaro 1 p. 2 pastraipa - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)RM-4119) 4 straipsnis. Prekių tiekimas 1. Prekių tiekimu laikomas: 1) prekių perdavimas kitam asmeniui, kai pagal sandorio sąlygas šis asmuo arba trečioji šalis įgyja teisę disponuoti tomis prekėmis kaip jų savininkas, išskyrus prekių, atgabentų iš kitos valstybės narės šio Įstatymo 41 straipsnio 6 dalyje nurodytomis sąlygomis, nuosavybės perdavimą toje dalyje nurodytam PVM mokėtojui, arba Komentaras 1. Dažniausiai pasitaikantys prekių tiekimo atvejai - tai prekių pardavimas pagal prekių pirkimopardavimo sutartis (vartojimo pirkimo-pardavimo (mažmeninės prekybos), didmeninio pirkimopardavimo, nekilnojamojo turto pirkimo-pardavimo ir kt.). Tačiau gali būti ir kitokie prekių tiekimo atvejai, pvz., prekių mainai, aukcionas, dovanojimas ir kt. 2. Prekių tiekimu laikomi ir tokie prekių perdavimo kitam asmeniui atvejai, kai pagal sandorio sąlygas ne tas asmuo, kuriam perduotos prekės, o trečioji šalis įgyja teisę disponuoti tomis prekėmis kaip jų savininkas. Tai gali būti prekių perdavimo atvejai, kai prekių tiekėjas pagal tarpininkavimo sutartį perduoda prekes atsiskleidusiam tarpininkui, kuris šias prekes parduoda tretiesiems asmenims prekių tiekėjo vardu ir sąskaita. Pavyzdys. Baldus gaminanti įmonė A, PVM mokėtoja, sudarė sutartį su įmone B, atsiskleidusiu tarpininku, kad ji surastų baldų pirkėjus. Pagal sudarytos sutarties sąlygas baldus gaminanti įmonė pirkėjui baldus tieks savo vardu, tačiau už pirkėjo suradimą ji įsipareigoja įmonei B sumokėti komisinį atlyginimą nuo parduotų baldų vertės. Įmonė B, suradusi baldų pirkėją, apie tai informavo įmonę A, o ši savo ruožtu perdavė baldus įmonei B, ir įpareigojo, kad jis parduotų juos pirkėjui įmonės A vardu ir sąskaita ir išrašytų pirkėjui įmonės A vardu PVM sąskaitą faktūrą. Tarpininkas tik pateikė baldus pirkėjui, išrašė pirkėjui PVM sąskaitą faktūrą pardavėjo vardu, paėmė iš pirkėjo pinigus už baldus ir perdavė juos įmonei A). Šiuo atveju laikoma, kad įmonė A pati patiekė baldus jų galutiniams pirkėjams, nors pirkėjai atsiėmė šiuo baldus iš įmonės B. 3. Prekių tiekimo momento nustatymas priklauso nuo disponavimo teisės perduodamomis prekėmis perėjimo prekių gavėjui ar kitam asmeniui, kaip prekių savininkui, momento. Pagal Lietuvos Respublikos civilinį kodeksą prekių disponavimo teisės perdavimas sutampa su šių prekių nuosavybės teisės perdavimu (prekės įgijėjas nuosavybės teisę į prekę įgyja nuo jos perdavimo įgijėjui momento, jeigu įstatymai ar sutartis nenustato ko kita). 4. Prekių tiekimu nelaikomas konsignaciniais tikslais iš kitos valstybės narės atgabentų į Lietuvą prekių nuosavybės perdavimas Lietuvos PVM mokėtojui, kuris vienintelis naudoja šias prekes savo ekonominėje veikloje ir kuris, atgabenus šias prekes į Lietuvą, jau turėjo apskaičiuoti šių prekių įsigijimo iš kitos valstybės narės pardavimo PVM. (Žiūr. 41 str. 6 dalies komentarą). Pavyzdys. Vokietijos PVM mokėtojas pagal su Lietuvos įmone X, PVM mokėtoja, sudarytą konsignacinės prekybos sutartį 2015 m. sausio mėn. įvežė Lietuvą prekių šiai konsignacinei prekybai už 43 440 eurų (be PVM). Šios Vokietijos PVM mokėtojui nuosavybės teise priklausančios prekės padėtos saugoti į įmonei X nuosavybės teise priklausantį sandėlį. Pagal konsignacijos sutartį Lietuvos įmonė X įsipareigoja saugoti šias prekes ir ne vėliau kaip per 12 mėnesių surasti šių prekių pirkėjus (trečiuosius asmenis) bei parduoti jiems šias prekes. Šių prekių įsigijimo PVM 2015 m. sausio mėnesį apskaičiavo Lietuvos įmonė X. 2015 m. vasario mėnesį, kai Lietuvos įmonė X dalį šių prekių (pvz., už 14 480 eurų) pardavė trečiajam asmeniui, tai Vokietijos PVM mokėtojas tuo pačiu metu šių prekių nuosavybę perdavė įmonei X. Kadangi, įvežus į Lietuvą šias prekes Lietuvos įmonė X jau apskaičiavo ir sumokėjo šių prekių įsigijimo PVM, tai Vokietijos įmonei perdavus įmonės X nuosavybėn prekių už 14 480 eurų, šis prekių nuosavybės perdavimas neturi būti laikomas (Vokietijos įmonei) prekių tiekimu už atlygį Lietuvoje ir pardavimo PVM neturi būti skaičiuojamas. (4 str. 1 d. 1 p. komentaro pavyzdys - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) 2) prekių išgabenimas iš šalies teritorijos kitos valstybės narės PVM mokėtojui, kuriam pagal sandorio sąlygas numatytas prekių nuosavybės perdavimas, o prekės yra padedamos saugoti į šiam PVM mokėtojui nuosavybės teise priklausančius ar kitais teisėtais pagrindais naudojamus sandėlius ar kitas patalpas, jeigu toje valstybėje narėje yra taikomos nuostatos, iš esmės atitinkančios šio Įstatymo 41 straipsnio 6 dalies nuostatas. Toks prekių išgabenimas laikomas prekių tiekimu kitos valstybės narės PVM mokėtojui. Komentaras 1. Lietuvos PVM mokėtojui nuosavybės teise priklausančių prekių išgabenimas iš Lietuvos konsignaciniais tikslais į kitą valstybę narę tos kitos valstybės narės PVM mokėtojui laikomas prekių tiekimu šiam kitos valstybės narės PVM mokėtojui, kai: - šiam kitos valstybės narės PVM mokėtojui pagal sandorio sąlygas numatytas prekių nuosavybės perdavimas, - prekės padedamos saugoti į šiam kitos valstybės narės PVM mokėtojui priklausančius ar kitais teisėtais pagrindais naudojamus sandėlius ar kitas patalpas ir - toje kitoje valstybėje narėje Lietuvos PVM mokėtojo vykdomai konsignacinei prekybai pagal tos valstybės narės teisės aktus taip pat būtų taikoma supaprastinta apmokestinimo ir registravimo PVM mokėtoju tvarka. Toks prekių pervežimas į kitą valstybę narę - prekių tiekimas kitos valstybės narės PVM mokėtojui įforminamas PVM sąskaita faktūra ir apmokestinamas taikant 0 proc. PVM tarifą. PVM mokėtojas pritaikęs 0 proc. PVM tarifą , privalo turėti PVM įstatymo 56 straipsnyje nurodytus dokumentus. 2. Kadangi šios dalies komentaro 1 punkte nurodytu atveju prekių išvežimas į kitą valstybę narę konsignaciniais tikslais Lietuvos PVM mokėtojui laikomas prekių tiekimu kitos valstybės narės PVM mokėtojui, todėl Lietuvos PVM mokėtojas šį prekių tiekimą kitos ES valstybės narės PVM mokėtojui turi deklaruoti ketvirtinėje Prekių tiekimo į kitas Europos Sąjungos valstybes nares ataskaitoje FR0564. FR0564 forma ir jos užpildymo taisyklės patvirtintos Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004 m. kovo 12 d. įsakymu Nr. VA-34 ,,Dėl Prekių tiekimo į kitas Europos Sąjungos valstybes nares ataskaitos formos ir jos užpildymo taisyklių patvirtinimo“. Pavyzdys. Lietuvos PVM mokėtoja įmonė X pagal su Anglijos įmone Y, PVM mokėtoja, sudarytą konsignacinės prekybos sutartį 2015 m. vasario mėn. išvežė į Angliją prekių šiai konsignacinei prekybai už 72 400 eurų (be PVM). Šios Lietuvos PVM mokėtojui nuosavybės teise priklausančios prekės padėtos saugoti į Anglijos įmonei Y nuosavybės teise priklausantį sandėlį. Pagal konsignacijos sutartį Anglijos įmonė Y įsipareigoja saugoti šias prekes, surasti šių prekių pirkėjus (trečiuosius asmenis) bei parduoti jiems šias prekes. Tarkime, kad pagal Jungtinės Karalystės teisės aktus Lietuvos įmonei, įvežusiai į šią šalį prekes konsignaciniais tikslais nėra prievolės registruotis Anglijoje PVM mokėtoju dėl prekių įsigijimo iš kitos valstybės narės (prekių pervežimo verslo tikslais iš Lietuvos), nes ir laikoma, kad prekes iš Lietuvos PVM mokėtojo įsigijo Anglijos įmonė Y ir jai yra prievolė apskaičiuoti prekių įsigijimo PVM. Šiuo atveju laikoma, kad Lietuvos įmonė X 2015 m. vasario mėnesį Anglijos PVM mokėtojui – Anglijos įmonei Y patiekė prekių už 72 400 eurų. Todėl, jeigu šios prekės buvo išgabentos iš Lietuvos, joms taikomas 0 proc. PVM tarifas, kaip prekių tiekimui į kitą valstybę narę. Šių prekių tiekimas turi būti įforminamas PVM sąskaita faktūra, prekių apmokestinamoji vertė (72 400 eurų) turi būti įrašyta į 2015 m. vasario mėnesio PVM deklaracijos FR0600 formos 18 laukelį. Be to, Lietuvos įmonė X duomenis apie šių pateiktų prekių vertė turi įtraukti į 2015 m. vasario mėnesio Prekių tiekimo ir paslaugų teikimo į kitas Europos Sąjungos valstybes nares ataskaitos FR0564 13 laukelį. (4 str. 1 d. 2 p. komentaro pavyzdys - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) 2. Prekių tiekimu šiame Įstatyme taip pat laikomas prekių perdavimas pagal nuomos sutartį ar kitą sutartį, kuri numato atlyginimo už perduodamas prekes atidėjimą ir (arba) atlyginimą dalimis, jeigu pagal sandorio sąlygas asmeniui, kuriam prekės perduotos, arba trečiajai šaliai perduodama didžioji dalis rizikos ir naudos, susijusios su turto nuosavybe, ir numatytas turto nuosavybės perdavimas. ------------*TIC pastaba: jeigu 4 straipsnio 2 dalyje nurodyti sandoriai sudaryti iki 2004 m. sausio 31 d. (imtinai), prievolė apskaičiuoti PVM atsiranda, kai gaunamas visas ar dalinis atlyginimas už perduotą prekę. Šio atlyginimo gavimas turi būti įformintas PVM sąskaita-faktūra laikantis įforminimo metu galiojančių atitinkamų nuostatų. Komentaras 1. Prekių tiekimu pagal PVM įstatymą taip pat laikomas prekių perdavimas pagal nuomos sutartį ar kitą sutartį, kuri numato visas šias sąlygas: 1.1. atlyginimo už perduodamas prekes atidėjimą ir (arba) atlyginimą dalimis; 1.2. asmeniui, kuriam prekės perduotos, arba trečiajai šaliai perdavimą didžiosios dalies rizikos ir naudos, susijusios su turto nuosavybe; 1.3. turto nuosavybės perdavimą. 2. Viena iš minėtų prekių nuomos sutarčių, kai pagal sandorio sąlygas, asmeniui, kuriam prekės perduotos, pereina didžioji dalis rizikos ir naudos, susijusios su turto nuosavybe ir numatytas turto nuosavybės perėjimas, yra lizingo (finansinės nuomos) sutartis. Civiliniame kodekse nustatyta, kad pagal lizingo sutartį viena šalis (lizingo davėjas) įsipareigoja įgyti nuosavybės teise iš trečiojo asmens kitos šalies (lizingo gavėjo) nurodytą daiktą ir perduoti jį lizingo gavėjui valdyti ir naudoti verslo tikslais už užmokestį su sąlyga, kad sumokėjus visą lizingo sutartyje numatytą kainą daiktas pereis lizingo gavėjui nuosavybės teise, jeigu sutartis nenumato ko kita. Šios pačios nuostatos taikomos ir tais atvejais, kai lizingo davėjas yra nuomojamo turto savininkas. Lizingo sutarties dalyku gali būti bet kokie kilnojamieji ir nekilnojamieji daiktai, išskyrus žemę ir gamtos išteklius. 3. Taigi, kilnojamojo ar nekilnojamojo turto perdavimas pagal šios dalies komentaro 1 punkte nurodytas sutartis, įskaitant lizingo sutartis (kai sutartyje numatytas perduodamo turto nuosavybės perėjimas turto gavėjui), laikomas prekių tiekimu už atlygį, todėl neatsižvelgiant į tokiose sutartyse numatytų mokėjimų terminus (grafiką), pardavimo PVM turi būti apskaičiuotas ir deklaruotas PVM deklaracijoje iš karto perdavus turtą turto gavėjui (žiūrėti PVM įstatymo 14 straipsnio 5 dalies komentarą). Kai šios dalies komentaro 1 punkte nurodyta sutartis (pvz. lizingo), nesibaigus terminui, nutraukiama šalių susitarimu ar dėl kurios nors šalies kaltės, tai tokio turto susigrąžinimas (tiekimas (perleidimas) atgal) prekes patiekusiam asmeniui gali būti įforminamas dviem būdais: 1) išrašant kreditinę PVM sąskaitą faktūrą (kreditinę PVM sąskaitą faktūrą turto tiekėjas išrašo asmeniui, kuriam buvo išrašytos tiekiamo turto PVM sąskaitos faktūros). arba 2) išrašant sugrąžinimo (tiekiamo atgal) turto PVM sąskaitą faktūrą Sandorio šalys susitaria, kokia verte, nutraukus lizingo sutartį, turtas bus grąžinamas lizingo bendrovei. 1 pavyzdys. 2010-01-03 lizingo bendrovė X sudarė su įmone A dviejų metų vilkiko nuomos (lizingo) sutartį, atitinkančią PVM įstatymo 4 straipsnio 2 dalyje nurodytas sąlygas. Neatsižvelgiant į tai, kad pagal mokėjimų grafiką, įmonės A mokėjimai už jai perduodamą vilkiką išdėstyti dvejiems metams, tačiau lizingo bendrovė, iš karto, perduodama pagal sudarytą sutartį įmonei A vilkiką, išrašo šiai įmonei PVM sąskaitą faktūrą, kurioje nuo vilkiko apmokestinamosios vertės 200 000 Lt apskaičiuoja 42 000 Lt PVM (200000x21 proc.). Apskaičiuotą PVM sumą lizingo kompanija deklaruoja 2010 metų sausio mėnesio PVM deklaracijoje (29 laukelyje) kaip pardavimo PVM, o įmonė A, vykdanti PVM apmokestinamą veiklą, nurodo šią sumą sausio mėnesio PVM deklaracijos 25 laukelyje, kaip pirkimo PVM ir kaip atskaitomą pirkimo PVM sumą - 35 laukelyje. 2010-12-05 lizingo bendrovė X dėl įmonės A įsipareigojimų nevykdymo nutraukia lizingo sutartį ir susigrąžina įmonei A lizinguojamą turtą. Šalys sutaria, kad grąžinamo turto apmokestinamoji vertė, nuo kurios skaičiuojamas PVM, yra lygi sumai, kurią įmonė A turėtų sumokėti turtą patiekusiai lizingo bendrovei pagal mokėjimų grafiką laikotarpiu nuo turto grąžinimo momento iki paskutinės mokėjimo prievolės pabaigos, ir nuo jos apskaičiuotas pardavimo PVM. Pateiktu atveju pagal mokėjimo grafiką nuo 2010-12-05 iki 2012-01-03 įmonė A lizingo bendrovei yra skolinga – 158 605 Lt, tame tarpe apmokestinamoji vertė - 131079 Lt, PVM – 27 5260 Lt (2010-12-05 įmonė A lizingo bendrovei X turėjo būti sumokėjusi 83 395 Lt, tame tarpe PVM - 14 474 Lt, faktiškai buvo sumokėjusi – 60 498 Lt, tame tarpe PVM – 10 500 Lt). Turto grąžinimas lizingo bendrovei X gali būti įforminamas lizingo bendrovės X išrašoma kreditine PVM sąskaita faktūra įmonei A arba įmonės A išrašoma grąžinamo (atgal tiekiamo) turto PVM sąskaita faktūra lizingo bendrovei X. Pateiktu atveju buvo pasirinkta, kad turto grąžinimas lizingo bendrovei buvo įformintas įmonės A išrašyta grąžinamo (atgal tiekiamo) turto PVM sąskaita faktūra lizingo bendrovei X, kurioje nurodyta: turto apmokestinamoji vertė - 131 079 Lt ir PVM -27 526 Lt. (Papildyta pagal VMI prie FM raštą 2011-07-11 Nr. (18.2 - 31-2) - R – 6524) 4. Kadangi nuostatos dėl PVM apskaičiavimo momento pagal PVM įstatymo 4 straipsnio 2 dalies sudaromas nuomos ar kitas sutartis įsigaliojo tik nuo 2004-02-01, tai jeigu šioje 4 straipsnio dalyje nurodyti sandoriai dėl prekių nuomos ar kitokio perdavimo buvo sudaryti iki 2004-01-31, tai prievolė apskaičiuoti PVM atsiranda kai gaunamas visas ar dalinis mokėjimas už perduotą prekę, t. y .pardavimo PVM už perduodamą prekę, skaičiuojamas sena (galiojusia iki 2004-01-31) tvarka. Atlyginimo, arba dalies atlyginimo gavimas turi būti įformintas PVM sąskaita faktūra. Pvz., jeigu lizingo davėjas pagal iki 2004-01-31 sudarytas su lizingo gavėju sutartis PVM sąskaitas faktūras lizingo gavėjui išrašydavo ir PVM apskaičiuodavo mokėjimų grafike nurodytas mokėjimų terminais, tai pagal šias sutartis ir nuo 2004-02-01, jis toliau išrašo PVM sąskaitas faktūras ir PVM apskaičiuoja ta pačia tvarka. 5. Pagal sudarytą Išperkamosios nuomos (toliau- lizingo) sutartį nei lizingo davėjas, nei gavėjas šio turto perleisti trečiajai šaliai be vienas kito sutikimo negali. Todėl tokiu atveju, kai lizingo sutartis nutraukiama dar nesibaigus, o lizingo gavėjas perleidžia savo, su lizinguojamu turtu susijusias teises ir pareigas trečiajam asmeniui (gavęs lizingo davėjo sutikimą) ir už tokį perleidimą gauna atlygį, atitinkantį perduodamo turto kainą, tai galima teigti, kad lizingo gavėjas trečiajam asmeniui perleidžia savo anksčiau pagal lizingo sutartį įsigytą disponavimo tuo turtu kaip savininkas teisę. Tokių teisių į turtą perdavimas laikomas prekių tiekimu. Kai nesibaigus lizingo sutarčiai, lizingo sutartis nutraukiama šalių susitarimu ar dėl kurios nors šalies kaltės, tai taikant apmokestinimo PVM taisykles kiekvieną atvejį reikia nagrinėti atskirai. Jei lizingo sutartis nutraukiama dėl kurios nors šalies kaltės, o sudarytoje lizingo sutartyje ar po sutarties nutraukimo sudarytame atskirame susitarime yra numatyta, kad kita šalis turi teisę reikalauti kompensuoti išlaidas, patirtas dėl pirmalaikės sutarties nutraukimo, tai toks išlaidų kompensavimas nėra PVM objektas. Jei lizingo gavėjas už sutarties nutraukimą lizingo davėjui moka sutarties nutraukimo mokestį, kuriuo nekompensuojami dėl sutarties nutraukimo atsiradę nuostoliai (pvz., dėl grąžinamo turto patiriamos to turto remonto išlaidos) ar kita patirta žala, tai toks sutarties tarp lizingo davėjo ir gavėjo nutraukimas, laikomas atskiru atlygintinu sandoriu, kuris pagal PVM įstatymo 7 straipsnio nuostatas laikomas paslaugų teikimu ir yra PVM objektas. 1 pavyzdys. Lizingo įmonė A su įmone B 2004-06-01 5–iems metams sudarė naujo pastato lizingo sutartį, pagal kurią ne vėliau negu bus sumokėta visa sutartyje numatyta kaina (1 mln. Lt plius 180 tūkst. litų ir 11 procentų dydžio palūkanos) nuosavybės teisė tikrai pereis įmonei B (pagrindinis sandoris – naujo pastato tiekimas). Įmonė A lizingo būdu perduodamam turtui 2004-06-01 įmonei B išrašė PVM sąskaitą faktūrą, kurioje nurodė: PVM apmokestinamoji vertė – 1 mln. Lt, PVM – 180 tūkst. litų. Kadangi įmonė B vykdė PVM apmokestinamą veiklą ir šioje veikloje naudojo lizinguojamą turtą, tai ji išrašytoje PVM sąskaitoje faktūrose išskirtą PVM traukė į PVM atskaitą. Nepasibaigus lizingo sutarčiai, 2007-06-01 buvo sudaryta trišalė sutartis tarp lizingo kompanijos A, įmonės B ir įmonės C. Šioje sutartyje numatyta, kad įmonė B įmonei C (lizingo įmonės A sutikimu) perleidžia teisę naudotis lizinguojamu turtu ir perduoda skolą, kurią įmonė B skolinga įmonei A (472 tūkst. litų), o įmonė C sutartyje įsipareigoja: įmonei B sumokėti 2 mln. litų už perimamą nekilnojamąjį turtą ir įmonei A sumokėti iš įmonės B perimtą skolą - 472 tūkst.lt (t. y. šalys susitarė, kad įmonė C šį turtą pirks už 2,472 mln. litų). Kai pagal 2007–06-01 pasirašytą sutartį įmonė B teisę naudotis pastatu perleido įmonei C, tai tokių teisių disponuoti šiuo turtu perleidimas, PVM įstatymo požiūriu, laikomas turto (pastato) tiekimu (įmonė B teisę disponuoti šiuo turtu įgavo dar 2004 metais, kai jai šį turtą lizingo būdu perleido įmonė A). Šiuo atveju laikoma, kad įmonė B įmonei C už 2,472 mln. litų patiekė ne naują turtą (t. y. turtą eksploatuotą daugiau kaip 24 mėn.) ir, kadangi bendrovė nėra pasirinkusi už nekilnojamą pagal prigimtį daiktą skaičiuoti PVM, ji išrašytoje parduodamo turto PVM sąskaitoje faktūroje (kurioje turto vertė nurodoma 2,472 mln. litų) šio turto PVM neapmokestina. (Pakeista pagal VMI prie FM 2007-08-23 raštą Nr. (18.2-31-2)-R-8478) Kai dėl sutartyje numatytų įsipareigojimų nevykdymo (pvz. trečiasis asmuo yra nemokus) lizingo davėjas susigrąžina lizinguojamą turtą iš trečiojo asmens, tai tokio turto susigrąžinimas gali būti įforminamas dviem būdais: 1) išrašant kreditinę PVM sąskaitą faktūrą arba 2) išrašant sugrąžinamo turto PVM sąskaitą faktūrą (grąžinamo turto PVM sąskaitą faktūrą turto gavėjas (trečiasis asmuo) išrašo turtą patiekusiam asmeniui (pvz., lizingo davėjui). Kokia verte turtas bus grąžinamas lizingo bendrovei, nutraukius lizingo sutartį, susitaria sandorio šalys. (Papildyta pagal VMI prie FM 2007-11-16 raštą Nr. (18.2-31-2)-R -11309) 2 pavyzdys. Lizingo įmonė A su įmone B 2006-06-01 5 - iems metams sudarė naujo pastato lizingo sutartį, pagal kurią ne vėliau negu bus sumokėta visa sutartyje numatyta kaina (1 mln. Lt plius 180 tūkst. litų ir 11 procentų dydžio palūkanos) nuosavybės teisė tikrai pereis įmonei B (pagrindinis sandoris – naujo pastato tiekimas). Įmonė A lizingo būdu perduodamam turtui 2006-06-01 įmonei B išrašė PVM sąskaitą faktūrą, kurioje nurodė: PVM apmokestinamoji vertė – 1 mln. Lt, PVM – 180 tūkst. litų. Kadangi įmonė B vykdė PVM apmokestinamą veiklą ir šioje veikloje naudojo lizinguojamą turtą, tai ji išrašytoje PVM sąskaitoje faktūrose išskirtą PVM traukė į PVM atskaitą. Nepasibaigus lizingo sutarčiai, 2007-02-01 buvo sudaryta trišalė sutartis tarp lizingo kompanijos A, įmonės B ir įmonės C. Šioje sutartyje numatyta, kad įmonė B įmonei C (lizingo įmonės A sutikimu) perleidžia teisę naudotis lizinguojamu turtu ir perduoda skolą, kurią įmonė B skolinga įmonei A (1 022 tūkst. litų), o įmonė C sutartyje įsipareigoja: įmonei B sumokėti 1 mln. litų už perimamą nekilnojamąjį turtą ir įmonei A sumokėti iš įmonės B perimtą skolą – 1 022 tūkst. Lt (t. y. šalys susitarė, kad įmonė C šį turtą pirks už 2022 tūkst. litų (įskaitant PVM). Kai pagal 2007–02-01 pasirašytą sutartį įmonė B teisę naudotis pastatu perleido įmonei C, tai tokių teisių disponuoti šiuo turtu perleidimas, PVM įstatymo požiūriu, laikomas turto (pastato) tiekimu (įmonė B teisę disponuoti šiuo turtu įgavo 2006 metais, kai jai šį turtą lizingo būdu perleido įmonė A). Kadangi tiekiamas turtas PVM įstatymo prasme laikomas nauju, tai jis apmokestinamas PVM, taikant 18 proc. PVM tarifą, t. y. turto apmokestinamoji vertė – 1714 tūkst. Lt, pardavimo PVM- 308 tūkst. Lt. Tačiau įmonė C nevykdė trišalėje sutartyje numatytų įsipareigojimų lizingo įmonei A, t. y. ji įmonei A nemokėjo iš įmonės B perimtos skolos. Todėl lizingo įmonė A 2007 m. liepos mėnesį iš įmonės C susigrąžina jos lizinguojamą turtą. Kaip pateiktoje situacijoje PVM įstatymo prasme turi būti įforminamas lizinguojamo turto susigrąžinimas lizingo įmonei A iš nemokaus pirkėjo? PVM įstatymo prasme laikoma, kad įmonės A lizinguojamą naują nekilnojamą turtą įmonei C patiekė įmonė B. Tokiu atveju šio turto grąžinimas įmonei A PVM įstatymo prasme įforminamas taip: Įmonė A įmonei B išrašo pagal 2006-06-01 lizingo sutartį perduoto turto kreditinę PVM sąskaitą faktūrą, kurioje skolos, kurią įmonė C skolinga įmonei A, sumai patikslina (sumažina) perduoto turto apmokestinamąją vertę ir pardavimo PVM (apmokestinamąją vertę patikslina – 866 tūkst. Lt , pardavimo PVM - 156 tūkst. Lt). Remiantis šia PVM sąskaita faktūra, įmonė A ir įmonė B patikslina PVM deklaracijas (įmonė A PVM deklaracijoje patikslina (sumažina) PVM apmokestinamų tiekimų vertę bei pardavimo PVM, įmonė B – į PVM atskaitą įtrauktą turto pirkimo PVM). Po to įmonė B įmonei C taip pat išrašo perduoto turto kreditinę PVM sąskaitą faktūrą, kurioje nurodo jai lizingo įmonės A išrašytoje PVM sąskaitoje faktūroje nurodytą turto tikslinamą PVM apmokestinamąją vertę bei pardavimo PVM (apmokestinamoji vertė – 866 tūkst. Lt, pardavimo PVM – 156 tūkst. Lt). Remiantis šia PVM sąskaita faktūra įmonė B ir įmonė C patikslina PVM deklaracijas (įmonė B PVM deklaracijoje patikslina (sumažina) PVM apmokestinamų tiekimų vertę bei pardavimo PVM, įmonė C – į PVM atskaitą įtrauktą turto pirkimo PVM). Be to, įmonė C, įmonei A grąžinusi turtą, vadovaudamasi PVM įstatymo 67 straipsnio nuostatomis, patikslinta į PVM atskaitą įtrauktą nekilnojamojo turto pirkimo PVM sumą (jos dalį). (Papildyta pagal VMI prie FM 2007-11-16 raštą Nr. (18.2-31-2)-R-11309) 3 pavyzdys. Įmonė A, PVM mokėtoja su PVM mokėtoja įmone B 2014 m. vasario mėnesį 24 mėnesiams sudarė krovininio automobilio perdavimo sutartį, pagal kurią ne vėliau negu bus sumokėta visa sutartyje numatyta kaina (100 000 Lt plius 21 000 Lt PVM ir 5 procentų dydžio palūkanos) nuosavybės teisė į krovininį automobilį tikrai pereis įmonei B (pagrindinis sandoris yra prekių tiekimas). Įmonė A lizingo būdu tiekiamam automobiliui 2014 m. vasario mėnesį išrašė PVM sąskaitą faktūroje, kurioje nurodė: PVM apmokestinamoji vertė - 100 000 Lt, PVM – 21 000 Lt. Įmonė A PVM sąskaitoje faktūroje nurodytą PVM sumą – 21 000 Lt, kaip pardavimo PVM, įtraukė į vasario mėnesio PVM deklaraciją, o įmonė B rugsėjo mėnesį šią sumą įtraukė į PVM atskaitą (įmonė B vykdo tik PVM apmokestinamąją veiklą). Lizingo sutartis nutraukiama 2015 m. sausio mėnesį (po metų). Įmonė A iš įmonės B. 2015 m. sausio mėnesį minėtą krovininį automobilį atsiima ir jį pagal lizingo sutartį už 17 380 eurų (plius 3 650 eurų PVM) perduoda įmonei C. Įmonė B iki tos datos yra išmokėjusi 50 procentų automobilio kainos (50 000 Lt plius 10 500 Lt. PVM, arba 14 481 euras plius 3041 euras PVM). Turto grąžinimas lizingo bendrovei buvo įformintas lizingo bendrovės 2015 m. sausio mėn. išrašyta krovininio automobilio kreditine PVM sąskaita faktūrą. Šalys susitarė, kad grąžinamo turto vertė, nuo kurios bus apskaičiuojamas PVM, yra faktiškai neapmokėta lizinguoto turto vertė – 14 481 euras. Tokiu atveju lizingo bendrovės išrašytoje kreditinėje PVM sąskaitoje faktūroje su minuso ženklu nurodoma automobilio apmokestinamoji vertė (faktiškai neapmokėta lizinguoto turto vertė be PVM) - (14 481 euras) ir nuo jos apskaičiuotas pardavimo PVM (3041 euras). Be to, įmonė A 2015 m. sausio mėnesį antrajam lizingo gavėjui - įmonei C išrašo perduodamo automobilio PVM sąskaitą faktūrą, kurioje nurodo automobilio apmokestinamąją vertę – 17 380 eurų ir nuo jos apskaičiuotą PVM – 3 650 eurų. (4 str. 2 d. komentaro 3 pavyzdys - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) 4 pavyzdys. 2013 m. spalio 10 d. lizingo bendrovė - įmonė A 24 mėnesiams sudarė krovininio automobilio perdavimo sutartį su įmone B, PVM mokėtoja, pagal kurią ne vėliau, negu bus sumokėta visa sutartyje numatyta kaina (48 000 Lt plius 10 080 Lt PVM bei 5 procentų dydžio palūkanos), nuosavybės teisė į krovininį automobilį tikrai pereis įmonei B (pagrindinis sandoris yra prekių tiekimas), o taip pat numatyta, kad, nutraukus lizingo sutartį dėl kurios nors šalies kaltės, kita šalis turi teisę reikalauti kompensuoti išlaidas, kurias sukėlė pirmalaikis sutarties nutraukimas. Įmonė A, perduodama lizinguojamą automobilį, visai lizinguojamo automobilio vertei (48 000 Lt) 2013 m. spalio 10 d. išrašo PVM sąskaitą faktūrą ir joje apskaičiuoja PVM, taikant 21 proc. PVM tarifą (10 080 Lt). Nepasibaigus lizingo sutarčiai, 2015 m. sausio 10 d. (po 15 mėn.) įmonė A dėl įmonės B sutartyje numatytų įsipareigojimų nevykdymo lizingo sutartį nutraukia. Įmonė A automobilio susigrąžinimą iš įmonės B įformina išrašydama šiam automobiliui kreditinę PVM sąskaitą faktūrą. Sandorio šalys sutaria, kad įmonei A grąžinamo automobilio vertė - 5 800 eurų (be PVM) ir nuo jos apskaičiuotas PVM - 1218 eurų. Įmonė B pagal šią įmonės A išrašytą kreditinę PVM sąskaitą faktūrą patikslina į PVM atskaitą įtrauktą automobilio pirkimo PVM sumą. Be to, įmonė A pareikalauja iš įmonės B, kad ši jai kompensuotų dėl sutarties nutraukimo patirtus nuostolius, tarkim 1160 eurų už numatomus atlikti grąžinamo automobilio remonto darbus. Ar įmonės B įmonei A mokama 1160 eurų suma PVM prasme gali būti laikoma kompensacija įmonės A išlaidoms, patirtoms dėl pirmalaikės sutarties nutraukimo, padengti? Pateiktu atveju lizingo sutartis nutraukiama dėl lizingo gavėjo kaltės, be to, įmonė B, mokėdama įmonei A 1160 eurų sumą tik vykdė nutrauktosios lizingo sutarties sąlygas - kompensuoti išlaidas, kurias sukėlė pirmalaikis sutarties nutraukimas. Todėl įmonės B įmonei A mokama 1160 eurų suma laikoma kompensacija išlaidoms, patirtoms dėl pirmalaikės sutarties nutraukimo, padengti ir nėra PVM objektas. (4 str. 2 d. komentaro 4 pavyzdys - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) 5 pavyzdys. 2014 m. vasario 1 d. lizingo bendrovė - įmonė A 24 mėnesiams sudarė krovininio automobilio perdavimo sutartį su įmone B, PVM mokėtoja, pagal kurią ne vėliau, negu bus sumokėta visa sutartyje numatyta kaina (48 000 Lt plius 10 080 Lt PVM bei 5 procentų dydžio palūkanos), nuosavybės teisė į krovininį automobilį tikrai pereis įmonei B (pagrindinis sandoris yra prekių tiekimas), o taip pat numatyta, kad, nutraukus lizingo sutartį dėl kurios nors šalies kaltės, kita šalis turi teisę reikalauti kompensuoti išlaidas, kurias sukėlė pirmalaikis sutarties nutraukimas. Įmonė A, perduodama lizinguojamą automobilį, visai lizinguojamo automobilio vertei (48 000 Lt) 2014 m. vasario 1 d. išrašo PVM sąskaitą faktūrą ir joje apskaičiuoja PVM, taikant 21 proc. PVM tarifą (10 080 Lt). Nepasibaigus lizingo sutarčiai, 2015 m. vasario 1 d. (po metų) įmonė A su įmone B abiejų šalių sutarimu nutraukia lizingo sutartį. Tuo tikslu 2015 m. vasario 1 d. tarp įmonės A ir B buvo sudarytas atskiras susitarimas dėl minėtos lizingo sutarties nutraukimo, kuriame numatyta, kad įmonė B įmonei A sumokės ,,sutarties nutraukimo mokestį” – 1740 eurų, kuriuo bus kompensuotas atsiradęs automobilio rinkos vertės sumažėjimas. Įmonė A automobilio susigrąžinimą iš įmonės B įformina išrašydama šiam automobiliui kreditinę PVM sąskaitą faktūrą. Šalys susitaria, kad grąžinamo automobilio apmokestinamoji vertė yra pagal mokėjimų grafiką laikotarpiu nuo 2015 m. vasario 1 d. iki paskutinės mokėjimo prievolės pabaigos 2016 m. vasario 1 d. susidariusi mokėtina suma – 6950 eurų (be PVM) - bei nuo jos apskaičiuotas PVM – 1460 eurų. Įmonė B pagal šią įmonės A išrašytą kreditinę PVM sąskaitą faktūrą patikslina į PVM atskaitą įtrauktas automobilio PVM sumas. Kaip PVM įstatymo prasme traktuojamas įmonės B įmonei A mokamas ,,sutarties nutraukimo mokestis” (numatytas 2015 m. vasario 1 d. susitarime): ar šis mokestis laikomas kompensacija dėl rinkos vertės nuvertėjimo, ar jis laikytinas atlygiu už suteiktą paslaugą? Pateiktu atveju lizingo sutartis nutraukiama abipusiu šalių susitarimu, o tarp įmonės A ir įmonės B sudarytas papildomas susitarimas dėl automobilio lizingo sutarties nutraukimo - tai susitarimas dėl įmonės A nuostolių, patirtų dėl rinkos vertės sumažėjimo, padengimo. Todėl įmonės B įmonei A mokamas ,,sutarties nutraukimo mokestis” (1740 eurų) laikomas kompensacija išlaidoms, patirtoms dėl pirmalaikės sutarties nutraukimo, padengti ir nėra PVM objektas. (4 str. 2 d. komentaro 5 pavyzdys - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) 6 pavyzdys. 2014 m. liepos 10 d. lizingo bendrovė - įmonė A 24 mėnesiams sudarė krovininio automobilio perdavimo sutartį su įmone B, PVM mokėtoja, pagal kurią ne vėliau, negu bus sumokėta visa sutartyje numatyta kaina (48 000 Lt plius 10080 Lt PVM bei 5 procentų dydžio palūkanos), nuosavybės teisė į krovininį automobilį tikrai pereis įmonei B (pagrindinis sandoris yra prekių tiekimas). Įmonė A, perduodama lizinguojamą automobilį, visai lizinguojamo automobilio vertei (48 000 Lt) 2014 m. liepos 10 d. išrašo PVM sąskaitą faktūrą ir joje apskaičiuoja PVM, taikant 21 proc. PVM tarifą (10080 Lt). Nepasibaigus lizingo sutarčiai, 2015 m. sausio 10 d. (po 1,5 metų) įmonė A su įmone B abiejų šalių sutarimu nutraukia lizingo sutartį. Tuo tikslu 2015 m. sausio 10 d. tarp įmonės A ir B buvo sudarytas atskiras susitarimas dėl minėtos lizingo sutarties nutraukimo, kuriame numatyta, kad įmonė B įmonei A sumokės fiksuotą ,,sutarties nutraukimo mokestį” – 1740 eurų, kuris nėra siejamas su patirtais nuostoliais dėl sutarties nutraukimo. Kaip PVM įstatymo prasme traktuojamas įmonės B įmonei A mokamas ,,sutarties nutraukimo mokestis”? Pateiktu atveju ,,sutarties nutraukimo mokesčiu” nėra kompensuojami dėl sutarties nutraukimo atsiradę nuostoliai, todėl laikoma, kad tarp įmonės A ir įmonės B yra sudaromas atskiras atlygintinas sandoris, kuris pagal PVM įstatymo 7 straipsnį laikomas paslaugų teikimu ir yra PVM objektas. (4 str. 2 d. komentaro 6 pavyzdys - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) 3. Daiktinių teisių į nekilnojamąjį pagal prigimtį daiktą (servituto, uzufrukto, užstatymo teisės ar ilgalaikės nuomos) nustatymas ar perdavimas šiame Įstatyme taip pat laikomas prekės (to nekilnojamojo pagal prigimtį daikto, dėl kurio jos nustatytos) tiekimu. Prekės (nekilnojamojo pagal prigimtį daikto) tiekimu šiame Įstatyme laikomas ir pajaus ar vertybinio popieriaus perleidimas tuo atveju, kai perleidžiamas pajus ar vertybinis popierius suteikia jo turėtojui teisę disponuoti nekilnojamuoju pagal prigimtį daiktu (ar jo dalimi) kaip jo savininkui. Šios dalies nuostatos taikomos tik tuo atveju, jeigu atlygio už daiktinių teisių nustatymą ar perdavimą, pajaus ar vertybinio popieriaus perleidimą suma atitinka nekilnojamojo pagal prigimtį daikto rinkos kainą. Komentaras 1. Servituto, uzufrukto, užstatymo teisė ir ilgalaikės nuomos sąvokos yra nustatytos Civiliniame kodekse. 1.1. Servitutas – tai teisė į svetimą nekilnojamąjį turtą, suteikiama naudotis tuo svetimu turtu (tarnaujančiuoju daiktu), arba to daikto savininko teisės naudotis daiktu apribojimas, siekiant užtikrinti daikto, dėl kurio nustatomas servitutas (viešpataujančiojo daikto), tinkamą naudojimą. Servitutu suteikiamos servituto turėtojui konkrečios naudojimosi konkrečiu daiktu teisės arba atimamos iš tarnaujančiojo daikto savininko konkrečios naudojimosi daiktu teisės. 1.2. Uzufruktas – tai asmens gyvenimo trukmei ar apibrėžtam terminui , kuris negali būti trumpesnis už asmens gyvenimo trukmę, nustatyta teisė (uzufruktoriaus teisė) naudoti svetimą daiktą ir gauti iš jo vaisius, produkciją ir pajamas. Uzufrukto objektu gali būti kiekvienas nesunaudojamas ir kilnojamasis ir nekilnojamasis daiktas, kuris yra nuosavybės teisės objektas. 1.3. Užstatymo teisė- tai teisė naudotis kitam asmeniui priklausančia žeme statiniams statyti ar įsigyti bei valdyti nuosavybės teise ar žemės gelmėms naudoti. 1.4. Ilgalaikė nuoma – tai teisė naudotis kitam asmeniui priklausančiu žemės sklypu ar kitu nekilnojamuoju daiktu nebloginant jo kokybės, nestatant statinių, nesodinant daugiamečių sodinių ir neatliekant kitų darbų, kurie iš esmės padidintų naudojamos žemės ar kito nekilnojamojo daikto vertę, išskyrus atvejus, kai yra nuomotojo sutikimas. Ilgalaikė nuoma gali būti terminuota ir neterminuota. Ilgalaikės nuomos terminas negali būti trumpesnis kaip dešimt metų. Ilgalaikę nuomą nustatančiame akte gali būti nustatyta, kad nuomininkas turi sumokėti nekilnojamojo daikto nuomotojui vienkartinę sumą arba mokėti periodiškai. Ilgalaikė nuoma nustatoma išnuomojamo nekilnojamojo daikto savininko ir nuomininko susitarimu arba testamentu. 2. Šios dalies komentaro 1 punkte nurodytais atvejais daiktinių teisių į nekilnojamąjį daiktą perdavimas ar nustatymas už atlygį laikomas prekių tiekimu, jeigu atlygio suma atitinka nekilnojamojo pagal prigimtį daikto rinkos kainą. Pavyzdys. Įmonė A, PVM mokėtoja sudarė su įmone B,PVM mokėtoja, ilgalaikės nuomos sutartį dėl įmonei A nuosavybės teise priklausančio naujo administracinio pastato nuomos 50 metų. Sutartis buvo sudaryta pagal Civilinio kodekso Ketvirtos knygos X skyriaus ,,Ilgalaikė nuoma“ (emphyteusis) nuostatas ir sąlygas. Atlygis už pastato nuomą atitiko pastato rinkos kainą - 231 700 eurų. Pagal nuomos sutarties sąlygas nuomininkas nuomos sumą turi mokėti periodiškai – kartą į metus po 4 634 eurus. Šiuo ilgalaikės nuomos atveju, pastato perdavimas nuomininkui laikomas prekės teikimu, todėl perdavus pastatą PVM turi būti apskaičiuotas nuo visos perduodamo pastato rinkos kainos (nuomos kainos) – 231 700 eurų ir sudarytų 48 657 eurus (231 700 eurų x 21 proc.) (4 str. 3 d. komentaro pavyzdys - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) 3. Prekių teikimu už atlygį laikomas ir pajaus ar vertybinio popieriaus perleidimas tuo atveju, kai perleidžiamas pajaus ar vertybinis popierius suteikia jo turėtojui teisę disponuoti nekilnojamuoju pagal prigimtį daiktu (ar jo dalimi) kaip jo savininkui. Tokiu prekių tiekimo atveju gali būti pvz., gyvenamųjų namų statybos kooperatyvo nario pajaus perleidimas už atlygį kitam asmeniui, kuriam perleistas pajus suteikia nuosavybės teisę į statybos kooperatyvo nekilnojamojo turto dalį – butą. 41 straipsnis. Prekių įsigijimas iš kitos valstybės narės 1. Prekių įsigijimu iš kitos valstybės narės už atlygį laikomas teisės disponuoti prekėmis, kurias tiekėjas, pirkėjas ar bet kurio iš jų užsakymu trečioji šalis atgabena į kitą valstybę narę negu ta, kurioje prasidėjo jų gabenimas, įgijimas, kai įsigyjantis asmuo pagal sandorio sąlygas gali disponuoti prekėmis kaip jų savininkas. Komentaras 1. Iš valstybės narės įsigytos prekės, kuriomis jas įsigyjantis asmuo gali disponuoti kaip savininkas - PVM objektas, jeigu tos prekės atgabenamos į kitą valstybę narę, nei ta, kurioje prasidėjo prekių gabenimas. Prekes gali gabenti pirkėjas, pardavėjas arba jų užsakymu trečiasis asmuo 1 pavyzdys. Lietuvos PVM mokėtojas įsigyja prekes iš Prancūzijos PVM mokėtojo. Prekes pirkėjas atsigabena į Lietuvą. Atgabentos prekės Lietuvos PVM mokėtojui – įsigijimas iš kitos valstybės narės. 2 pavyzdys. Lietuvos PVM mokėtojas įsigyja prekes, kurios yra Vokietijoje, iš Amerikoje registruotos įmonės. Prekes pirkėjo užsakymu į Lietuvą atgabena Latvijos vežėjas. Atgabentos prekės Lietuvos PVM mokėtojui - įsigijimas iš kitos valstybės narės. 3 pavyzdys. Rusijos įmonė įsigyja prekes iš Olandijoje esančio sandėlio. Prekes į Lietuvą tolimesniam tiekimui į kitą valstybę narę Rusijos įmonės užsakymu atgabena Lenkijos vežėjas. Į Lietuvą atgabentos prekės Rusijos įmonei – įsigijimas iš kitos valstybės narės. 4 pavyzdys. Lietuvos PVM mokėtojas įsigyja prekes Estijoje iš PVM mokėtojo ir jas nugabenęs į Latviją parduoda Latvijos asmeniui ne PVM mokėtojui. Į Latviją nugabentos prekės - įsigijimas iš kitos valstybės narės. 2. Tais atvejais, kai juridinis asmuo, kuris nėra apmokestinamasis asmuo, įsigyja iš trečiosios teritorijos arba trečiosios valstybės atgabenamas prekes ir šias prekes šis asmuo importuoja kitoje valstybėje narėje negu ta, kurioje baigiasi jų gabenimas, laikoma, kad šias prekes šis juridinis asmuo įsigijo iš tos valstybės narės, kurioje jos buvo importuotos. Komentaras 1. Jeigu juridinis asmuo, nevykdantis ekonominės veiklos, importuoja prekes į vieną valstybę narę, o iš ten įsiveža į kitą valstybę narę, tai juridiniam asmeniui prekių įsivežimas bus laikomas prekių įsigijimu iš tos valstybės narės, į kurią prekės buvo importuotos. 1 pavyzdys. Biudžetinė įstaiga iš Taivanio įsigyja kompiuterinę techniką. Technika importuojama į Lenkiją. Biudžetinei įstaigai atsivežus prekes į Lietuvą, tai bus prekių įsigijimas iš kitos valstybės narės. 3. Prekių įsigijimu iš kitos valstybės narės už atlygį taip pat laikomas apmokestinamojo asmens disponuojamų prekių įsivežimas iš vienos valstybės narės verslo tikslais į kitą valstybę narę, kai prekes taip įsiveža pats apmokestinamasis asmuo ar jo užsakymu kitas asmuo, išskyrus atvejus, kai įsivežimas atitinka šio Įstatymo 51 straipsnio 2 dalies sąlygas. Komentaras 1. Kai apmokestinamasis asmuo verslo tikslais iš kitos valstybės narės sau priklausančias prekes įsiveža (pats arba jo užsakymu kitas asmuo) į Lietuvą, tai toks įsivežimas laikomas prekių įsigijimu iš kitos valstybės narės. 1 pavyzdys. Slovakijos firma savo gamybos vaistus įveža į Lietuvą tolimesniam jų tiekimui Lietuvos vaistinėms. Vaistų persivežimas iš Slovakijos į Lietuvą bus prekių įsigijimas Lietuvoje iš kitos valstybės narės. 2 pavyzdys. Lietuvos įmonė, įsiregistravusi PVM mokėtoja tiek Lietuvoje, tiek Lenkijoje, užsako vežėjui pervežti jai priklausančias prekes iš Lenkijos į Lietuvą. Lietuvos įmonei, PVM mokėtojai, savo prekių įvežimas iš Lenkijos į Lietuvą - prekių įsigijimas iš kitos valstybės narės. 2. Jeigu prekės apmokestinamojo asmens pervežamos iš kitos valstybės narės į Lietuvą PVM įstatymo 51 straipsnio 2 dalies sąlygomis, toks pervežimas nelaikomas prekių įsigijimu. Plačiau apie tai 51 straipsnio komentare. 4. Prekių įsigijimu iš kitos valstybės narės už atlygį taip pat laikomas atgabentų į šalies teritoriją prekių, kurios įsigijimo metu nebuvo apmokestintos PVM bendra kurioje nors iš valstybių narių nustatyta tvarka, paskyrimas naudoti Šiaurės Atlanto Sutarties Organizacijos šalių karinėms pajėgoms ar jas lydintiems civiliams darbuotojams, jeigu pagal šio Įstatymo 40 straipsnio 3 dalies nuostatas tokios prekės negalėtų būti atleistos nuo importo PVM, jei jos būtų importuotos. Komentaras 1. Jeigu prekės iš kitos valstybės narės buvo patiektos į Lietuvą Šiaurės Atlanto Sutarties Organizacijos šalių karinių pajėgų ar jas lydinčių civilių darbuotojų reikmėms, kai tokiems tikslams skirtos prekės pagal PVM įstatymo 40 str. 3 dalį gali būti atleistos nuo importo PVM (jei jos būtų importuotos), tačiau tos prekės buvo panaudotos ne pagal paskirtį, tai laikoma, kad tos prekės yra įsigytos iš kitos valstybės narės ir už jas reikia apskaičiuoti PVM. 5. Prekių įsigijimu iš kitos valstybės narės už atlygį šiame Įstatyme taip pat laikomas prekių atgabenimas pagal sandorį, kuris būtų laikomas prekių tiekimu pagal šio Įstatymo 4 straipsnio 2 dalį. Komentaras 1. Kai iš kitos valstybės narės įsigyjamos prekės pagal nuomos sutartį ar kitą sutartį, kuri numato atlyginimo už perduodamas prekes atidėjimą ir (arba) atlyginimą dalimis, o asmeniui, kuriam prekės perduotos, arba trečiajai šaliai pagal sandorio sąlygas perduodama didžioji dalis rizikos ir naudos, susijusios su turto nuosavybe, ir numatytas turto nuosavybės perdavimas, toks įsigijimas – PVM objektas. 1 pavyzdys. Lietuvos įmonė, PVM mokėtoja, iš Lenkijos PVM mokėtojo pagal sutartį, kuri numato atlyginimo už perduodamas prekes atidėjimą ir nuosavybės perdavimą pilnai atsiskaičius už prekes, įsigijo įrengimų, kurie atgabenami į Lietuvą. Lietuvos įmonei tai bus įrengimų įsigijimas iš Lenkijos. 2 pavyzdys. Lietuvos biudžetinė įstaiga pagal sutartį, kuri numato atlyginimo už perduodamas prekes atidėjimą, iš Vokietijos PVM mokėtojo savo reikmėms įsigijo kompiuterinės technikos daugiau kaip už 14 000 eurų. Biudžetinei įstaigai - tai kompiuterinės technikos įsigijimas iš Vokietijos. (41 str. 5 d. komentaro 2 pavyzdys - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) 6. Tais atvejais, kai prekės iš kitos valstybės narės yra atgabenamos PVM mokėtojui, kuriam pagal sandorio sąlygas numatytas prekių nuosavybės perdavimas ne vėliau kaip po 12 mėnesių (centrinio mokesčių administratoriaus nustatyta tvarka šis terminas dėl asmens verslo ypatumų gali būti pratęstas), o prekės yra padedamos saugoti į šiam PVM mokėtojui nuosavybės teise priklausančius ar kitais teisėtais pagrindais naudojamus sandėlius ar kitas patalpas ir jis vienintelis naudos šias prekes savo ekonominėje veikloje, toks prekių atgabenimas laikomas šio PVM mokėtojo prekių įsigijimu už atlygį ir nelaikomas asmens, disponuojančio atgabentomis iš kitos valstybės narės prekėmis kaip jų savininko, prekių įsigijimu už atlygį. Komentaras 1. Kai užsienio apmokestinamasis asmuo savo disponuojamas prekes konsignaciniais tikslais įsiveža iš kitos valstybės narės į Lietuvą, tai toks prekių pervežimas į Lietuvą nelaikomas Lietuvoje įvykusiu šio užsienio apmokestinamojo asmens prekių įsigijimu iš kitos valstybės narės (nelaikomas PVM apmokestinamu prekių įvežimu į Lietuvą verslo tikslais). Šiuo atveju laikoma, kad prekes iš kitos valstybės narės įsigijo tas Lietuvos PVM mokėtojas, į kurio nuosavybės teise priklausančius ar kitais teisėtais pagrindais naudojamus sandėlius ar kitas patalpas šios įvežtos prekės padedamos saugoti ir kuris vienintelis naudos šias prekes savo ekonominėje veikloje, bei kuriam pagal sandorio sąlygas numatytas prekių nuosavybės perdavimas ne vėliau kaip po 12 mėnesių. VMI prie FM nustatyta tvarka šis terminas dėl asmens verslo ypatumų galės būti pratęstas (VMI prie FM viršininko 2013 m. gegužės 14 d. įsakymas Nr. VA-31). 2. Užsienio apmokestinamajam asmeniui, įvežusiam į Lietuvą prekes konsignaciniais pagrindais šio komentaro 1 punkte nustatytomis sąlygomis, nėra prievolės registruotis Lietuvoje PVM mokėtoju dėl prekių įsigijimo Lietuvoje iš kitos valstybės narės ir skaičiuoti šių prekių pardavimo PVM, nes prievolė apskaičiuoti pardavimo PVM už šių prekių įsigijimą iš kitos valstybės narės tenka minėtam Lietuvos PVM mokėtojui. Pavyzdys. Vokietijos PVM mokėtojas pagal su Lietuvos įmone X, PVM mokėtoja, sudarytą konsignacinės prekybos sutartį 2015 m. sausio mėn. įvežė Lietuvą prekių šiai konsignacinei prekybai už 43 500 eurų (be PVM). Šios Vokietijos PVM mokėtojui nuosavybės teise priklausančios prekės padėtos saugoti į įmonei X nuosavybės teise priklausantį sandėlį. Pagal konsignacijos sutartį Lietuvos įmonė X įsipareigoja saugoti šias prekes ir ne vėliau kaip per 12 mėnesių surasti šių prekių pirkėjus (trečiuosius asmenis) bei parduoti jiems šias prekes. Šiuo atveju laikoma, kad prekes 2015 m. sausio mėnesį iš Vokietijos PVM mokėtojo įsigijo Lietuvos įmonė X, PVM mokėtoja, ir ji 2015 m. sausio mėnesio PVM deklaracijoje turi apskaičiuoti 9 135 eurus (43 500x21 proc.) šių prekių įsigijimo PVM ir šią apskaičiuotą PVM sumą turi teisę įtraukti į PVM atskaitą, jeigu šios prekės yra skirtos parduoti su PVM. (41 str. 6 d. komentaro pavyzdys - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) 5 straipsnis. Prekių suvartojimas PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti 1. Prekių tiekimu už atlygį šiame Įstatyme laikomas ir prekių suvartojimas PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti, kaip jis apibrėžtas šio straipsnio 2 dalyje. Komentaras 1. Kadangi prekių tiekimu už atlygį laikomas šio straipsnio 2 dalyje nurodytais atvejais prekių (kurių pirkimo (importo) PVM arba tokioms prekėms pasigaminti sunaudotų prekių (paslaugų) pirkimo PVM buvo įtrauktas į atskaitą), suvartojimas PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti, tai reiškia, kad PVM mokėtojas turi apskaičiuoti nustatyto dydžio šių prekių pardavimo PVM. 2. Prievolė apskaičiuoti PVM už prekes, suvartotas PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti atsiranda kai prekės suvartojamos, arba neatlygintinai perduodamos kitam asmeniui, kuris įgyja teisę disponuoti ta preke kaip savininkas. 3. Kaip nustatyta PVM įstatymo 15 straipsnyje, PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti suvartotų prekių apmokestinamoji vertė yra : įsigytų prekių - jų pirkimo kaina (išskyrus patį PVM), savos gamybos prekių – pasigaminimo savikaina (išskyrus patį PVM). Jeigu neatlygintinai perduodamas ar kitaip PVM mokėtojo privatiems poreikiams sunaudojamas jo ilgalaikis turtas, tai apmokestinamoji vertė lygi nenudėvėtai (neamortizuotai) to turto vertės daliai apmokestinimo momentu, apskaičiuotai vadovaujantis pelno (pajamų) apmokestinimą reglamentuojančiais teisės aktais (žr. PVM įstatymo 15 straipsnio komentarą). 4. Prekių suvartojimo PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti atvejams įforminti naudojama PVM sąskaita faktūra, kurios įforminimo ypatybės nustatytos PVM įstatymo 80 straipsnyje ir Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2002 m. gegužės 29 d. nutarime Nr. 780 ,,Dėl mokesčiams apskaičiuoti naudojamų apskaitos dokumentų išrašymo ir pripažinimo taisyklių patvirtinimo”. Pagal minėtu nutarimu patvirtintos Mokesčiams apskaičiuoti naudojamų apskaitos dokumentų išrašymo ir pripažinimo tvarkos IV dalies nuostatas toks prekių tiekimas įforminamas PVM sąskaita faktūra, kurioje turi būti nurodyti: PVM sąskaitos faktūros išrašymo data; PVM sąskaitos faktūros serija ir numeris, leidžiantys identifikuoti PVM sąskaitą faktūrą; prekių tiekėjo ar paslaugų teikėjo PVM mokėtojo kodas; prekių pavadinimas; tiekiamos prekės vieneto kaina (be PVM) prekių apmokestinamoji vertė; PVM tarifas (tarifai) ir PVM suma eurais. Išrašytoje PVM sąskaitoje faktūroje privalo būti nurodyta „Prekių suvartojimas privatiems poreikiams tenkinti“. PVM mokėtojas turi teisę visus per PVM mokestinį laikotarpį įvykusius prekių tiekimo atvejus (o taip pat ir paslaugų suteikimo privatiems poreikiams tenkinti atvejus) įforminti viena PVM sąskaita faktūra (joje pagal kiekvieną įvykusį minėtą prekių tiekimo ar paslaugų teikimo atvejį atskirai turi būti nurodyti minėtieji rekvizitai). Tokia PVM sąskaita faktūra surašoma ne vėliau kaip iki to PVM mokestinio laikotarpio PVM deklaracijos pateikimo. 2. Jeigu šiame straipsnyje nenustatyta kitaip, laikoma, kad prekė buvo PVM mokėtojo suvartota privatiems poreikiams tenkinti, jeigu PVM mokėtojo disponuojama prekė, kurios (o jeigu prekė pasigaminta, – jai pasigaminti sunaudotų kitų prekių ir (arba) paslaugų) pirkimo ir (arba) importo PVM ar jo dalis buvo PVM mokėtojo įtraukta į PVM atskaitą: 1) perduodama neatlygintinai, o asmuo, kuriam prekė perduota, arba trečioji šalis įgyja teisę disponuoti ta preke kaip jos savininkas, arba 2) sunaudojama bet kokiu kitu būdu, jeigu PVM mokėtojas tokiam sunaudojimui skirtų prekių ir (arba) paslaugų pirkimo ir (arba) importo PVM pagal šį Įstatymą negalėtų atskaityti. Komentaras 1. Pagal šios dalies 1 punkto nuostatas, jeigu PVM mokėtojas neatlygintinai perdavė kitam asmeniui pirktas ar importuotas prekes, kurių pirkimo (importo) PVM buvo įtraukęs į atskaitą, arba savos gamybos prekes, kurioms pagaminti įsigytų prekių ir paslaugų pirkimo (importo) PVM buvo įtraukęs į atskaitą, tai laikoma, kad tokios prekės buvo suvartotos PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti, t. y. laikoma, kad šios prekės buvo tiekiamos už atlygį, todėl už jas apskaičiuojamas nustatyto dydžio šių prekių pardavimo PVM. Pavyzdys. 1 atvejis Įmonė, užsiimanti statyba, savo veiklai vykdyti 2014 m. spalio mėnesį iš kitų PVM mokėtojų įsigijo už 100000 tūkst. litų statybinių medžiagų, įvairių santechnikos dirbinių, kurių 21 000 Lt pirkimo PVM įtraukė į atskaitą. Įmonė 2015 m. sausio mėnesį vaikų darželiui neatlygintinai atidavė šių statybinių medžiagų už 2030 eurų. Kadangi šių statybinių medžiagų pirkimo PVM buvo įtrauktas į atskaitą, tai toks neatlygintinas statybinių medžiagų perdavimas laikomas priekių tiekimu už atlygį ir nuo perduotų medžiagų vertės apskaičiuojama 21 proc. PVM suma - 426 eurai (2030x21 proc.). Šią 426 eurų PVM sumą įmonė turi įtraukti į 2015 m. sausio mėnesio PVM deklaracijos 29 laukelį, o apmokestinamąją vertę (2030 eurų) - į 14 laukelį. 2 atvejis Saldainius gaminanti įmonė saldainių gamybai vykdyti iš kitų PVM mokėtojų įsigijo šokolado, riešutų, kondensuoto pieno ir kitų prekių, kurių pirkimo PVM įtraukė į PVM atskaitą. Be to, saldainių gamybai buvo naudojama elektros energija, šiluminė energija, gautos kitos paslaugos, kurių pirkimo PVM buvo įtrauktas į PVM atskaitą. Gruodžio mėnesį prieš Kalėdas įmonė kitai įmonei neatlygintinai perdavė savo pagamintų saldainių rinkinių už 869 eurų (įvertinant jų pagaminimo savikainą). Kadangi įmonė saldainių gamybai įsigytų prekių ir paslaugų pirkimo PVM įtraukė į PVM atskaitą, tai nuo neatlygintinai perduotų saldainių vertės turi būti apskaičiuotas 21 proc. dydžio PVM – 182 eurai (869x21 proc.) ir įtrauktas į gruodžio mėnesio PVM deklaracijos 29 laukelį, o apmokestinamąją vertę (869 eurai) - į 14 laukelį. 3 atvejis Įmonė, PVM mokėtoja, gamina ir parduoda televizorius. Televizoriams gaminti įsigytų prekių ir paslaugų pirkimo PVM ji įtraukia į PVM atskaitą. Įmonės darbuotojo jubiliejaus proga įmonė jam padovanojo televizorių už 260 eurų (įvertinus pasigaminimo savikaina). Kadangi šiam televizoriui (kaip ir visiems kitiems televizoriams) pagaminti įsigytų prekių ir paslaugų pirkimo PVM buvo įtrauktas į atskaitą, tai minėtą televizorių savo darbuotojui padovanojusi, įmonė turi apskaičiuoti 21 proc. PVM sumą - 55 eurus (260x21 proc.) ir įtraukti į PVM mokestinio laikotarpio deklaracijos 29 laukelį, o apmokestinamąją vertę (260 eurų) - į 14 laukelį. 4 atvejis Įmonė, PVM mokėtoja, 2013 metais savo PVM apmokestinamai veiklai vykdyti (nuomai su PVM) buvo įsigijusi lengvąjį automobilį, kurį apskaitė kaip ilgalaikį turtą ir kurio pirkimo PVM buvo atskaitytas. Šio automobilio įsigijimo kaina buvo 80000 Lt, jo nusidėvėjimo laikotarpis pagal Pelno mokesčio įstatymą - 6 metai. Įmonė automobilį naudojo 4 metus. 2015 m. sausio mėnesį šį automobilį įmonė padovanojo savo darbuotojui. Kadangi šio automobilio pirkimo PVM buvo atskaitytas, tai įmonė nuo šiam darbuotojui padovanoto automobilio nenudėvėtos vertės turi apskaičiuoti 21 proc. PVM. Tarkim, nenudėvėta automobilio vertė yra 5790 eurų, tai nuo jos apskaičiuota PVM suma sudaro 1216 eurų (5790x21 proc.) ir ji turi būti įtraukta į 2015 m. sausio mėnesio PVM deklaracijos 29 laukelį, o apmokestinamąją vertę (5790 eurų) - į 14 laukelį. (5 str. 2 d. komentaro pavyzdys - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) 2. Analogiškai, kai pirktas ar importuotas prekes, kurių pirkimo (importo) PVM buvo įtrauktas į atskaitą, arba savos gamybos prekes, kurių gamybai įsigytų prekių ir paslaugų pirkimo (importo) PVM buvo įtrauktas į atskaitą, pats PVM mokėtojas sunaudoja bet kokiu kitu būdu, kuriam skirtų prekių ir (arba) paslaugų pirkimo ir (arba) importo PVM pagal Pridėtinės vertės mokesčio įstatymą negalėtų būti atskaitytas, už šias prekes, kaip suvartotas PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti, apskaičiuojamas pardavimo PVM. Tai pavyzdžiui, gali būti tokie atvejai, kai PVM mokėtojas įsigyja įvairias prekes - televizorius, mikrobangines krosneles, šaldytuvus, dujines virykles, vazas, paveikslus ir kt., kurių pirkimo PVM įtraukia į PVM atskaitą, savo namuose naudoja asmeniniams poreikiams įmonės savininkas ar kiti įmonės darbuotojai, bei įvairūs kiti atvejai, kai PVM mokėtojas pirktas ar pagamintas prekes sunaudoja ne verslo reikalais, o privatiems įmonės vadovų ar kitų įmonės darbuotojų poreikiams tenkinti. Tokiais atvejais galima teigti, kad jis tampa galutiniu šių prekių vartotoju, todėl jam turi tekti PVM sumokėjimo našta. (Tačiau suvartojimu privatiems poreikiams tenkinti nėra laikomas turto, prekių panaudojimas normalioms darbo sąlygoms įmonės darbuotojams sudaryti, pvz., maitinimo vietų įranga bei tam reikalingos prekės ir pan., tačiau ar įsigytos prekės yra skirtos pastarajam tikslui, turi būti atsižvelgiama į įmonės veiklos pobūdį, darbo grafiką, įmonės dydį, įsigytų prekių pobūdį ir paskirtį ir turi būti nustatoma, ar darbuotojams sudaromos adekvačios jų būtiniems poreikiams sąlygos). Pavyzdys. 1 atvejis Įmonė, PVM mokėtoja, užsiimanti statybine veikla, dalį iš kitų PVM mokėtojų įsigytų savo apmokestinamai veiklai vykdyti skirtų statybinių medžiagų už 4340 eurų (įvertinant įsigijimo kainomis be PVM) panaudojo savo darbuotojams skirtų poilsio namų einamajam remontui atlikti. Šiuose poilsio namuose darbuotojai ilsisi nemokamai. Kadangi šių statybinių medžiagų pirkimo PVM buvo įtrauktas į atskaitą, todėl įmonė nuo poilsio namų remontui (t. y. kitiems reikalams, o ne PVM apmokestinamai veiklai vykdyti) panaudotų medžiagų apmokestinamosios vertės turi apskaičiuoti 21 proc. PVM sumą – 911 eurų (4340x21 proc.) ir įtraukti į mokestinio laikotarpio PVM deklaracijos 29 laukelį, o apmokestinamąją vertę (4340 eurų) - į 14 laukelį. 2 atvejis Įmonė, PVM mokėtoja, prekiaujanti gėrimais ir maisto prekėmis, šių prekių, kaip skirtų pardavimui su PVM, pirkimo PVM įtraukia į PVM atskaitą. Kalėdų proga ši įmonė savo darbuotojams surengė vakarėlį , kurio metu darbuotojai buvo nemokamai vaišinami įmonėje turimomis įvairiomis maisto prekėmis ir gėrimais. Kadangi šio vakarėlio metu sunaudotų prekių pirkimo PVM buvo atskaitytas, tai nuo vakarėlio metu sunaudotų prekių apmokestinamosios vertės (įvertinant jų įsigijimo kainomis) įmonė turi apskaičiuoti 21 proc. PVM, kaip už prekes, suvartotas PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti. (5 str. 2 d. komentaro pavyzdys - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) 3) Kai įmonės PVM mokėtojos automobilį įmonės darbuotojas (ar kitas asmuo) naudoja ir darbo, ir asmeniniais tikslais, tai pagal Lietuvos Respublikos finansų ministro 2009 m. gegužės 19 d. įsakymu Nr. 1K-162 patvirtinto Pajamų, gautų natūra, įvertinimo tvarkos aprašo nuostatas gali būti taikomas supaprastintas gyventojo natūra gautos naudos už šio automobilio naudojimą apskaičiavimo būdas, t. y. šio asmens gauta nauda gali būti įvertinama: - 0,75 proc. to automobilio tikrosios rinkos kainos (nustatytos mokestinio laikotarpio, kurį gaunamos pajamos natūra, sausio 1 dieną arba mokestinio laikotarpio dieną, kurią pajamų natūra davėjas automobilį įsigijo, neatsižvelgiant į tai, kokią mokestinio laikotarpio mėnesio dalį gyventojas faktiškai naudojosi šiuo automobiliu), laikant, kad į šią vertę kai įskaitomos pajamų natūra davėjo išlaidos gyventojo tikslais sunaudotiems degalams; arba – 0,70 proc. to automobilio tikrosios rinkos kainos, jeigu pajamų natūra davėjas jokių gyventojo asmeniniais tikslais naudojantis suteiktu automobiliu sunaudotų degalų išlaidų neapmoka. Vadinasi, tuo atveju, kai dėl aukščiau nurodyto įmonės automobilio naudojimo gyventojų pajamų mokesčio apskaičiavimo tikslais gyventojo natūra gauta nauda buvo įvertinta 0,75 proc. automobilio rinkos kainos, laikytina, kad per mėnesį asmeniniams poreikiams sunaudotų degalų vertė sudaro 0,05 proc. automobilio rinkos kainos (0, 75 proc. -0,70 proc.). Todėl siekiant suvienodinti gyventojų pajamų mokesčio apskaičiavimo ir PVM apskaičiavimo principus, minėta įmonė PVM mokėtoja apskaičiuodama pardavimo PVM už šiuos privatiems poreikiams per mėnesį suvartotus degalus, kurių pirkimo (importo) PVM buvo įtrauktas į PVM atskaitą, degalų apmokestinamąja verte taip pat turi laikyti 0,05 proc. automobilio tikrosios rinkos kainos. Kitais atvejais, kai gyventojas asmeniniais tikslais naudoja įmonės PVM mokėtojos automobilį kartu naudodamas ir įmonės įsigytus degalus, kurių pirkimo (importo) PVM buvo įtrauktas į PVM atskaitą, šiai įmonei PVM mokėtojai prievolė apskaičiuoti privatiems poreikiams suvartotų degalų pardavimo PVM atsiranda už faktiškai fizinio asmens asmeniniais tikslais sunaudotą degalų kiekį. Analogiškos PVM apskaičiavimo prievolės PVM mokėtojui atsiranda ir dėl paties automobilio, kurio pirkimo (importo) PVM buvo įtrauktas į PVM atskaitą, naudojimo privatiems tikslams. Tuo atveju, kai buvo taikomas aukščiau nurodytas supaprastintas gyventojo natūra gautos naudos už šio automobilio naudojimą apskaičiavimo būdas, tai automobilio naudojimo per mėnesį privatiems poreikiams tenkinti apmokestinamąja verte, nuo kurios turi būti apskaičiuotas pardavimo PVM, laikoma 0,70 proc. automobilio rinkos kainos. Kitais atvejais automobilio naudojimo privatiems poreikiams tenkinti apmokestinamoji vertė, nuo kurios turi būti apskaičiuotas pardavimo PVM, turi būti apskaičiuota PVM įstatymo 15 str. 3 dalyje nustatyta tvarka. (5 str. 2 dalies komentaras papildytas 3 punktu pagal VMI prie FM 2010-06-14 raštą Nr. (18.2-312)-R-5901) 3. Neatsižvelgiant į šio straipsnio 2 dalies nuostatas, prekių suvartojimu PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti nelaikomas jų perdavimas ar sunaudojimas, kai prekės perduodamos ar sunaudojamos kaip tyrimų pavyzdžiai, t. y. prekės, atitinkančios įprastinės PVM mokėtojo veiklos pobūdį perduodamos ar sunaudojamos ištyrimui, analizei ar bandymui. Šiuo atveju gali būti perduodamas ar sunaudojamas toks prekių kiekis, koks atsižvelgiant į prekių prigimtį bei tyrimo, analizės ar bandymo pobūdį, taip pat tai reglamentuojančių teisės aktų (jeigu tai reglamentuota teisės aktais) atitinkamas nuostatas yra reikalingas tyrimo, analizės ar bandymo kokybei užtikrinti. Komentaras 1. Kai PVM mokėtojas gamina arba prekiauja tokiomis prekėmis, kurių kokybė prieš parduodant jas vartotojui, turi būti ištirta arba išbandyta tam tikrais bandymais, šiam tikslui reikalingas prekių kiekis gali būti nemokamai perduodamas galutinai suvartoti (tyrimui, analizei, bandymams atlikti) arba pačios įmonės laboratorijai arba kitai įstaigai ar įmonei, užsiimančiai specialiais tyrimais, analize ar bandymais, o taip pat potencialiems prekių pirkėjams, kad jie atliktų tokius tyrimus, analizę ar bandymus. Toks neatlygintinas prekių perdavimas ir suvartojimas, nelaikomas prekių suvartojimu PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti, neatsižvelgiant į tai, kad šių prekių pirkimo (importo) PVM arba, kai perduodamos savos gamybos prekės, jų gamybai įsigytų prekių ir paslaugų pirkimo (importo) PVM buvo įtrauktas į atskaitą. Pavyzdys. 1 atvejis Įmonė A, prekiaujanti daržovių, gėlių, žolių ir kitomis sėklomis, pagal galiojančių standartų reikalavimus privalo prieš parduodama sėklas patikrinti jų kokybę, pateikti jas karantininiam patikrinimui. Tuo tikslu nustatyto dydžio sėklų, skirtų parduoti bandiniai, kurių pirkimo (importo) PVM buvo atskaitytas, neatlygintinai perduodami valstybinės sėklų ir grūdų tarnybos laboratorijai. Nors perduotų laboratoriniams tyrimams atlikti perduotų sėklų pirkimo PVM buvo atskaitytas, tačiau toks neatlygintinas sėklų perdavimas nelaikomas prekių suvartojimu PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti ir todėl jų pardavimo PVM neapskaičiuojamas. 2 atvejis Tekstilės įmonė pagal galiojančių standartų reikalavimus, prieš parduodama pagamintus audinius, turi nustatyti jų tankumą, stiprumą, dažymo kokybę. Šiuo tikslu nustatyti audinių pavyzdžių kiekiai atiduodami bandymams į įmonės laboratoriją. Tokiu atveju, nors laboratoriniams bandymams atlikti panaudotiems audiniams pagaminti įsigytų prekių ir paslaugų pirkimo (importo) PVM buvo įtrauktas į PVM atskaitą, tačiau toks audinių sunaudojimas, nelaikomas prekių suvartojimu PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti ir todėl jų pardavimo PVM neapskaičiuojamas. 4. Neatsižvelgiant į šio straipsnio 2 dalies nuostatas, prekių suvartojimu PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti nelaikomas jų perdavimas ar sunaudojimas, kai jos perduodamos arba sunaudojamos kaip nedidelės vertės dovanos (reklamai, reprezentacijai, labdarai ir (arba) paramai). Lietuvos Respublikos Vyriausybė ar jos įgaliota institucija nustato šios dalies nuostatų taikymo sąlygas ir apribojimus, įskaitant prekių, kurios perduodamos ar sunaudojamos šioje dalyje nustatytais tikslais, vertės apribojimus. Komentaras 1. PVM mokėtojas, neatlygintinai perdavęs ar sunaudojęs prekes, kurių (o jeigu jos pasigamintos – kurioms pasigaminti sunaudotų kitų prekių ir (arba) paslaugų) pirkimo ir (arba) importo PVM buvo įtrauktas į PVM atskaitą, neprivalo apskaičiuoti ir mokėti šių prekių pardavimo PVM, taip pat tikslinti PVM atskaitos tuo atveju, kai jos perduodamos arba sunaudojamos kaip nedidelės vertės dovanos, skirtos reklamai, reprezentacijai, labdarai arba paramai. Taikant Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo nuostatas reklama ir reprezentacija suprantamos taip, kaip tai apibrėžta Pelno mokesčio įstatyme, o labdara ir parama – kaip tai reglamentuojama Labdaros ir paramos įstatyme. 2. Atkreiptinas dėmesys į tai, kad vien prekių, kurių pirkimo (importo) PVM (ar jo dalis) buvo atskaityta, sunaudojimas reklamos ar reprezentacijos tikslais (vykdant ekonominę veiklą, suteikiančią teisę į atskaitą) savaime nesukelia prievolės apskaičiuoti tų prekių pardavimo PVM, jeigu jos niekam nebuvo padovanotos. Reprezentacijos, kaip ir reklamos išlaidos yra būtinos apmokestinamojo asmens ekonominei veiklai vykdyti. Todėl reklamai skirtų prekių pirkimo PVM įmonė turi teisę įtraukti į atskaitą, kaip prekių, skirtų PVM apmokestinamai veiklai. Pavyzdžiui, reklamos tikslais įmonė, PVM mokėtoja, gauna iš užsienio firmų arba pati užsisako pagaminti reklaminius lapelius, bukletus, plakatus ar kitą reklaminę informacinę medžiagą, kurioje yra reklamuojamos įmonių parduodamos prekės, ir jų pirkimo (importo) PVM įmonė įtraukia į atskaitą. Kai tokia reklaminė medžiaga nemokamai išdalinama pirkėjams ar kitaip panaudojama reklamos tikslais, laikoma, kad reklaminė medžiaga buvo panaudota įmonės PVM apmokestinamai veiklai vykdyti, nepriklausomai nuo jos vertės. Kadangi tokios reklaminės medžiagos išdalijimo tikslai bei panaudojimo galimybės neprilyginami dovanų įteikimui (pirkėjo atžvilgiu gauta reklaminė informacinė medžiaga pati savaime nėra nemokamai gauta prekė, o tik informacija apie prekes), tai išdalinus reklaminę medžiagą nelaikoma, kad pirkėjams buvo įteiktos dovanos ir šio PVM įstatymo 5 straipsnio nuostatos dėl prekių suvartojimo PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti netaikomos, o taip pat netaikomi 62 straipsnio apribojimai pirkimo PVM atskaitai. Pavyzdys. Įmonė, užsiimanti parfumerijos gaminių prekyba, užsakė reklaminį parduodamų prekių katalogą, kurio pirkimo PVM įtraukė į PVM atskaitą. Šiuos katalogus, reklamuojančius parduodamas prekes, parduotuvėje nemokamai gali pasiimti kiekvienas pirkėjas, atėjęs į parduotuvę. Katalogas yra reklaminis leidinys ir nors pirkėjai jais gali pasinaudoti nemokamai, tačiau šiuo atveju nelaikoma, kad pirkėjui buvo įteikta dovana, todėl nuo išdalintų katalogų vertės pardavimo PVM, kaip už prekes suvartotas mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti, neskaičiuojamas. Ir tik tuo atveju, kai reklamos tikslais dalijamos reklaminės prekės (ne reklaminė informacinė medžiaga), kurios kaip dovana įteikiamos konkrečiam asmeniui ir kurias gavęs asmuo jas gali panaudoti pagal tų prekių tiesioginę paskirtį, turės būti apskaičiuojamas tų prekių pardavimo PVM, kaip prekių suvartotų PVM mokėtojo privatiems poreikiams patenkinti, jeigu tokios dovanos vertė yra didesnė už Vyriausybės nustatytos ,,nedidelės vertės dovanos“ vertę. 3. Reprezentacijai įsigytų prekių ir paslaugų pirkimo PVM gali būti atskaitomas, atsižvelgiant į PVM įstatymo 62 str. nustatytus apribojimus (žiūrėti 62 straipsnio komentarą). Jeigu reprezentacijai skirtos prekės buvo sunaudotos reprezentacijos tikslais, tačiau nebuvo įteiktos kaip dovanos konkrečiam asmeniui, tai nuo jų vertės pardavimo PVM neskaičiuojamas. Pavyzdys. Įmonė atvykusiems sudaryti sutarčių verslo partnerių atstovams surengė vaišes restorane (arba įmonės valgykloje) už 351 eurą (290 eurų +61 euras PVM). Šios vaišių išlaidos gali būti priskirtos prie reprezentacinių išlaidų, todėl vadovaujantis PVM įstatymo 62 straipsniu, nuo šių vaišių vertės apskaičiuota 75 proc. pirkimo PVM t. y. 46 eurai (61x75 proc.) gali būti įtraukta į atskaitą. Šiuo atveju PVM įstatymo nei 5 nei 8 straipsnio nuostatos netaikomos, kadangi bent koks vaišinimas reprezentacijos tikslais, kai negalima nustatyti konkretaus asmens gautos naudos dydžio, nelaikomas ,,dovanojimu “. (5 str. 4 d. komentaro pavyzdys - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) 4. Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2002 m. birželio 12 d. nutarimu Nr. 861 patvirtinti Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 5 straipsnio 4 dalies taikymo sąlygos ir apribojimai, kurie nustato kokiais atvejais ir kokios vertės neatlygintinai perduotos prekės laikomos perduotomis ar sunaudotomis kaip nedidelės vertės dovanos. 5. Pagal minėto nutarimo nuostatas perduotomis ar sunaudotomis kaip nedidelės vertės dovanos gali būti laikomos perduotos ar sunaudotos reklamai ir reprezentacijai skirtos prekės, kurios atitinka bent vieną iš tokių kriterijų: 5.1. prekės atitinka įprastinės PVM mokėtojo veiklos pobūdį, t.y. perduotos ar sunaudotos prekės, kurias apmokestinamasis asmuo gamina ar numato gaminti (prekiauja ar numato prekiauti); Pavyzdys. 1 atvejis Įmonė A, gaminanti pieno produktus, reprezentacinio renginio metu potencialiems pirkėjams reklamos tikslais davė ragauti savo pagamintos įvairų rūšių varškės gaminių. 2 atvejis Įmonė, prekiaujanti užsienio firmos pagamintu jogurtu, jos organizuotos akcijos metu pirkėjams nusipirkus šio jogurto, nemokamai davė po I indelį jogurto, kuris nebuvo suvartotas dalinimo vietoje. Abiem atvejais minėtos nemokamai išdalintos prekės, jeigu jų vertė neviršija šios PVM įstatymo dalies komentaro 6 punkte nurodytų apribojimų, laikomos nedidelės vertės dovanomis, kurių išdalinimas nelaikomas prekių suvartojimu PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti ir todėl pardavimo PVM neapskaičiuojamas. 5.2. prekės yra specialūs išdalijimui skirti prekiniai pavyzdžiai (tai mažos vertės prekė ir išfasuota į kur kas mažesniais kiekiais, negu paprastai fasuojama ši prekė, o ant pakuotės nurodyta, kad tai - specialus ne parduoti skirtas pavyzdys); Pavyzdys. 1 atvejis Įmonė, prekiaujanti kosmetikos gaminais, potencialiems pirkėjams, atėjusiems nusipirkti kvepalų, nemokamai duoda kvepalų testerius (sumažintus pavyzdžius, skirtus vienkartiniam panaudojimui). 2 atvejis Reklaminio renginio metu įmonė, prekiaujanti kava, pirkėjams nemokamai dalino sumažintos pakuotės (ne pardavimui skirtos) kavos pavyzdžius. Abiem atvejais nemokamai išdalinti prekių pavyzdžiai, laikomi nedidelės vertės dovanomis, kurių išdalinimas nelaikomas prekių suvartojimu PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti ir todėl jų pardavimo PVM neapskaičiuojamas. 5.3. prekės teikia informaciją apie PVM mokėtoją ir (arba) jo ekonominę veiklą. Tokiomis prekėmis laikomos bet kokios prekės, specialiai pagamintos su PVM mokėtojo simbolika, taip pat kitos prekės, ant kurių yra ženklai, simboliai ir kita informacija, susijusi su PVM mokėtojo vykdoma veikla, tiekiamomis prekėmis ar teikiamomis paslaugomis. Pavyzdys. 1 atvejis Reklaminės akcijos metu mobiliaisiais telefonais prekiaujanti ir telekomunikacijų paslaugas teikianti įmonė potencialiems pirkėjams dalino puodelius ir kepuraites su įmonės simbolika: įmonės pavadinimu, adresu, telefonų numeriais ir kt. informacija apie įmonę. Šių puodelių ir kepuraičių, pirkimo (importo) PVM buvo įtrauktas į PVM atskaitą. 2 atvejis Įmonė prekiaujanti degalais, susitikimo su verslo partneriais metu, kiekvienam asmeniui padalino po žiebtuvėlį. Šių žiebtuvėlių pirkimo (importo) PVM buvo įtrauktas į PVM atskaitą. Abiem nurodytais atvejais prekių išdalinimas (jeigu jų vertė neviršija šios PVM įstatymo dalies komentaro 6 punkte nurodytų dydžių) laikomas nedidelės vertės dovanomis, kurių išdalinimas nelaikomas prekių suvartojimu PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti ir todėl jų pardavimo PVM neapskaičiuojamas. 5.4. Pažymėtina, kad aukščiau pateiktuose 5.1.–5.3. papunkčiuose nurodyti kriterijai netaikomi, kai prekės perduodamos neatlygintinai PVM mokėtojo organizuotų konkursų, loterijų, varžybų ir kitų renginių laimėtojams ir kai prekės perduodamos neatlygintinai kitiems asmenims, siekiant užmegzti su jais verslo ryšius arba plėtoti jau esamus ryšius (t. y. kai prekės panaudojamos reprezentacijai). (5 str. 4 d. komentaro 5.4 p. - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119 6. Laikoma, kad PVM mokėtojas prekes perdavė ar sunaudojo reklamai arba reprezentacijai, kaip nedidelės vertės dovanas, kurioms taikomos PVM įstatymo 5 straipsnio 4 dalies nuostatos, jeigu šios komentaro dalies 5 punkte nurodytos prekės perduotos ar sunaudotos kuriuo nors iš nurodytųjų būdu: 6.1. suvartotos PVM mokėtojo organizuojamuose reklaminiuose renginiuose (prezentacijose ir panašiai), kurių metu jos yra esamiems ir (arba) potencialiems pirkėjams (klientams) pristatomos ir (arba) reklamuojamos. Šios nuostatos taikomos maisto produktų, gėrimų ir kitų panašių prekių , kurias įmanoma galutinai suvartoti renginio metu, suvartojimo atvejais. PVM mokėtojas privalo laisvos formos akte nurodyti informaciją apie tokio reklaminio renginio metu patiektas ar sunaudotas prekes, renginio vietą, laiką ir kitas svarbias aplinkybes. Šiuo atveju laikoma, kad visa minėtų renginių metu galutinai sunaudotų maisto prekių, gėrimų vertė laikytina nedidelės vertės dovanomis (kurios nelaikomos prekių suvartojimu PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti) ir todėl nuo jų vertės pardavimo PVM neskaičiuojamas, taip pat netaikomi PVM įstatymo 62 straipsnio apribojimai dėl PVM atskaitos. Pavyzdys. Prekybos centre ,,Vilnius“, kuriame prekiaujama įmonės A pagamintais mėsos gaminiais, įmonė A surengė savo gaminių prezentaciją, kurios metu pirkėjams buvo leista nemokamai paragauti įvairių šios įmonės pagamintų mėsos gaminių. Įmonė A surašė laisvos formos aktą, kuriame nurodė, kad, prekybos centre ,,Vilnius“, pvz., 201501-20 organizuotos prezentacijos metu pirkėjams buvo pristatomi nauji įmonės A pagaminti mėsos gaminai. Šios akcijos metu buvo supjaustyta ir pateikta pirkėjams paragauti (įvertinant pagaminimo savikaina) 5 kg dešrelių už 12 eurų 10 kg dešros už 45 eurus, 5 kg skilandžio už 58 eurus, iš viso mėsos gaminių už 115 eurų. Laikytina, kad minėtos akcijos metu suvartoti maisto produktai yra nedidelės vertės dovanos ir todėl nuo jų vertės pardavimo PVM neskaičiuojamas. Kadangi renginys buvo reklaminio pobūdžio ir dalyvių skaičius nebuvo apribotas iš anksto, 62 straipsnio nuostatos dėl atskaitos koregavimo netaikomos. (5 str. 4 d. komentaro pavyzdys - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) 6.2. neatlygintinai perduotos (išdalytos) PVM mokėtojo organizuojamuose reklaminiuose renginiuose (prezentacijose ir panašiai), kurių metu jos yra esamiems ir (arba) potencialiems pirkėjams (klientams) pristatomos ir (arba) reklamuojamos. Prekės apmokestinamoji vertė negali būti didesnė kaip 25 Lt. PVM mokėtojas privalo laisvos formos akte nurodyti informaciją apie tokio reklaminio renginio metu patiektas ar sunaudotas prekes, renginio vietą, laiką ir kitas svarbias aplinkybes; Pavyzdys. Prekybos įmonė, prekiaujanti įvairių užsienio firmų galanterijos gaminiais, naujos parduotuvės atidarymo proga, organizavo reklaminę akciją, kurios metu reklamavo šių firmų prekes: skėčius, pinigines, raktines, pirštines ir kt. Šios akcijos metu pirkėjams buvo dalijami skėčiai ir raktinės. 1 atvejis Prekybos įmonė surašė laisvos formos aktą, kuriame nurodė, kad pvz., 2015-01-09 naujos parduotuvės atidarymo proga organizuotos reklaminės akcijos metu pirkėjams buvo nemokamai išdalinta 20 skėčių, kurio vieno vertė (įvertinant įsigijimo kaina be PVM) - 5 eurai ir 30 raktinių, kurių vienos vertė (įvertinant įsigijimo kaina) – 1,5 euro. Iš viso išdalinta prekių už 145 eurus. Kadangi reklaminės akcijos metu vienos nemokamai atiduotos prekės apmokestinamoji vertė nebuvo didesnė kaip 10 eurų, todėl laikoma, kad šios akcijos metu, išdalintos prekės yra nedidelės vertės dovanos ir todėl nuo jų vertės pardavimo PVM neskaičiuojamas. Kadangi renginys buvo reklaminio pobūdžio ir dalyvių skaičius nebuvo apribotas iš anksto, 62 straipsnio nuostatos dėl atskaitos koregavimo netaikomos 2 atvejis Paslaugas teikianti įmonė organizavo reklaminę akciją, kurios metu visiems įmonės biure apsilankiusiems klientams buvo įteikti suvenyrai su įmonės logotipu. Šių suvenyrų vertė – 7 eurai. Kadangi reklaminės akcijos metu vienos nemokamai atiduotos prekės apmokestinamoji vertė nebuvo didesnė kaip 10 eurų, todėl laikoma, kad šios akcijos metu, išdalintos prekės yra nedidelės vertės dovanos ir todėl nuo jų vertės pardavimo PVM neskaičiuojamas. Kadangi akcija buvo reklaminio pobūdžio ir dalyvių skaičius nebuvo apribotas iš anksto, 62 straipsnio nuostatos dėl atskaitos koregavimo netaikomos. (5 str. 4 d. komentaro pavyzdys - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) Atkreipiamas dėmesys į tai, kad šiame punkte nustatytas vertės apribojimas netaikomas reklaminiuose renginiuose išdalintoms maisto prekėms, gėrimams ir kitoms panašioms prekės, jeigu prekės atitinka įprastinės PVM mokėtojo veiklos pobūdį, t.y. išdalintos ar sunaudotos prekės, kurias apmokestinamasis asmuo gamina ar numato gaminti (prekiauja ar numato prekiauti). Pagal minėto Vyriausybės nutarimo Nr. 861 nuostatas laikoma, kad reklaminiuose renginiuose visos išdalintos (minėto nutarimo 3.1 punkte nurodytos) maisto prekės, gėrimai bei panašios, renginio metu galutinai suvartotinos prekės, yra nedidelės vertės dovanos, kurių pardavimo PVM neskaičiuojamas. 6.3. perduotos neatlygintinai konkrečiam pirkėjui (klientui), kuris įsigijo kokią nors PVM mokėtojo tiekiamą prekę ar teikiamą paslaugą. Konkrečiam pirkėjui (klientui) neatlygintinai perduotų prekių apmokestinamoji vertė negali būti didesnė kaip 5 procentai to pirkėjo (kliento) įsigytos PVM mokėtojo tiekiamos prekės ar teikiamos paslaugos, dėl kurios įsigijimo yra neatlygintinai perduodama papildoma prekė, apmokestinamosios vertės ir bet kuriuo atveju negali būti didesnė kaip 15 eurų. Tais atvejais, kai papildoma prekė įteikiama klientui dėl tęstinių paslaugų įsigijimo (telekomunikacinių, šildymo ar panašių paslaugų pagal ilgalaikes sutartis), tai taikoma 15 eurų riba, nes nėra galimybių apskaičiuoti 5 procentų ribą. Pavyzdys. 1 atvejis Mokyklinių baldų prekybos mugėje buvo paskelbta reklamos akcija, kad pirkėjui nusipirkusiam baldų ne mažiau kaip už 435 eurus, nemokamai bus įteikiama tos pačios įmonės pagaminta lentynėlė gėlėms, kurios vertė (įvertinant pasigaminimo savikaina) – 13 eurų. Kadangi nemokamai atiduotos prekės vertė – 13 eurų, nėra daugiau kaip 5 proc. nuo pirkėjo įsigytų prekių apmokestinamosios vertės [(435 – 75 (PVM suma))x5 proc. =18 eurų] ir ne daugiau 15 eurų, todėl laikoma, kad ši nemokamai atiduota prekė yra nedidelės vertės dovana ir todėl nuo jos vertės pardavimo PVM neskaičiuojamas. 2 atvejis Prekybos firma, prekiaujanti kompiuteriais, paskelbė akciją, kad kompiuterį nusipirkusiam pirkėjui nemokamai duos spausdintuvą. Pirkėjui, nusipirkusiam kompiuterį už 580 eurų, buvo duotas 87 eurų vertės spausdintuvas. Kadangi pirkėjui nemokamai atiduoto spausdintuvo vertė - 87 eurai (įvertinus įsigijimo kaina be PVM) yra didesnė už nustatytus 5 proc. nuo prekės apmokestinamosios vertės (5 proc. nuo 580 eurų atėmus PVM sumą, sudaro 24 eurus) bei už nustatytą 15 eurų sumą, todėl nemokamai atiduotas tokios vertės spausdintuvas, kurio pirkimo PVM buvo atskaitytas) nelaikomas nedidelės vertės dovana ir nuo jo apmokestinamosios vertės – 87 eurų apskaičiuojamas 21 proc. dydžio PVM suma – 18 eurų (87x21 proc.) ir ši suma įrašoma į PVM deklaracijos 29 laukelį, o apmokestinamoji vertė (87 eurai) į 14 laukelį. (5 str. 4 d. komentaro pavyzdys - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) 6.4. specialūs išdalinimui skirti prekių pavyzdžiai yra išdalinti esamiems ir (arba) potencialiems pirkėjams (klientams); Pavyzdys. Įmonė A, prekiaujanti dažais, atėjusiems į parduotuvę pirkti dažų pirkėjams nemokamai dalina dažų pavyzdžius, išfasuotus į žymiai mažesnes nei įprastas šių dažų pakuotes. Šie nemokamai išdalyti dažų pavyzdžiai laikomi nedidelės vertės dovanomis, ir nelaikomas prekių suvartojimu PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti, todėl nuo jų vertės pardavimo PVM neapskaičiuojamas. Kadangi renginys buvo reklaminio pobūdžio ir dalyvių skaičius nebuvo apribotas iš anksto, 62 straipsnio nuostatos dėl atskaitos koregavimo netaikomos 6.5. perduotos neatlygintinai PVM mokėtojo organizuotų konkursų, loterijų, varžybų ir kitų renginių laimėtojams, o vieno laimėtojo laimėtų prekių apmokestinamoji vertė ne didesnė kaip 75 eurai. Šios nuostatos taikomos, kai laimėtojas nustatomas ir dovanos teikiamos “sėkmės principu” arba nugalėjęs kitus konkurso ar varžybų dalyvius pagal tam tikrus atrankos kriterijus ir (arba) taisykles; Pavyzdys. Alaus gamykla organizavo loteriją, kurioje dalyvauja asmenys, atsiuntę po 10 ,,Ekstra“ alaus butelių kamštelių. Įmonė paskelbė, kad loterijos akcijai pasibaigus, burtų keliu bus ištraukta 10 atsiųstų vokų su kamšteliais, kuriuos atsiuntę asmenys laimės po šaldytuvą, į kurį įdėta 30 butelių ,,Ekstra“ alaus, po to bus ištrauktas vienas vokas, kurį atsiuntęs asmuo laimės automobilį. Laimėto šaldytuvo, kurio pirkimo PVM įmonė buvo įtraukusi į atskaitą, vertė yra 145 eurai (įvertinant įsigijimo kainomis be PVM), o 30 butelių ,,Ekstra“ alus vertė (įvertinant pagaminimo savikaina) yra 13 eurų. Reiškia, kiekvienas iš 10 laimėtojų gavo po prizą, kurių vertė 158 eurai (145+13). Kadangi vieno laimėtojo laimėtų prekių vertė (158 eurai) didesnė už minėtame Vyriausybės nutarime nustatytą ribą 75 eurus, tai šie nemokamai atiduoti prizai, nelaikomi nedidelės vertės dovanomis, ir nuo šių prekių, kaip sunaudotų mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti, apmokestinamosios vertės turi būti apskaičiuojama 21 proc. PVM suma - 332 eurai (158x10x21 proc.), kuri įrašoma į PVM deklaracijos 29 laukelį, o apmokestinamoji vertė (158 eurai) – į 14 laukelį. Kadangi pagal šio PVM įstatymo 62 straipsnio nuostatas lengvųjų automobilių pirkimo (importo) PVM negali būti atskaitytas, tai įteikus kaip prizą lengvąjį automobilį, kurio pirkimo (importo ) PVM nebuvo atskaitytas, nuo jo vertės pardavimo PVM neskaičiuojamas. (5 str. 4 d. komentaro pavyzdys - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) 6.6. perduotos neatlygintinai kitiems asmenims siekiant užmegzti su jais verslo ryšius arba plėtoti jau esamus (reprezentacijai), o kiekvieno konkretaus asmens neatlygintinai gautų prekių apmokestinamoji vertė ne didesnė kaip 75 eurai. Pavyzdys. 1 atvejis Įmonė A per susitikimą su verslo partneriais, atvykusiais sudaryti prekių pirkimo sutarčių, siekdama ir toliau plėtoti su jais verslo ryšius, jiems įteikė po skėtį, kurio pirkimo PVM buvo atskaitytas. Vieno skėčio vertė (įvertinant įsigijimo kaina be PVM) - 14 eurų. Šie nemokamai įteikti skėčiai, laikomi nedidelės vertės dovanomis, kurių įteikimas nelaikomas prekių suvartojimu PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti, ir todėl nuo jų vertės pardavimo PVM neapskaičiuojamas. 2 atvejis Įmonė B susitikimo su būsimais verslo parteriais metu įteikė jiems po rašiklį, kurio pirkimo PVM buvo įtrauktas į PVM atskaitą ir kurio vieno vertė (įvertinant įsigijimo kainomis be PVM) - 102 eurus. Kadangi vieno neatlygintinai atiduoto rašiklio vertė viršija nustatytą 75 eurų ribą, tai jie nelaikomi nedidelės vertės dovanomis ir nuo kiekvieno jų visos vertės, kaip už prekių suvartojimą mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti, apskaičiuojama 21 euras (102x21 proc.) ir ji įrašoma į PVM deklaracijos 29 laukelį, o apmokestinamoji vertė (102 eurai) – į 14 laukelį. (5 str. 4 d. komentaro pavyzdys - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) 7. Kaip nustatyta minėtame Vyriausybės nutarime, mokesčių administratorius turi atsižvelgti ir į neatlygintino prekių perdavimo tam pačiam asmeniui dažnumą bei į kitas aplinkybes, kurios leistų įsitikinti, kad nėra siekiama formaliai atitikti 6 punkte nurodytų apmokestinamosios vertės apribojimų skaidant didesnės vertės prekių perdavimą į keletą mažesnės vertės prekių perdavimo tam pačiam asmeniui atvejų. Nustačius tokius atvejus, PVM įstatymo 5 str. 4 dalies nuostatos netaikomos, o įstatymo nustatyta tvarka turi būti apskaičiuotas neatlygintinai perduotų prekių pardavimo PVM. Pavyzdys. Įmonė A, užsiimanti kompiuterių surinkimu, 3 mėnesius iš eilės kartą per mėnesį tam pačiam verslo partneriui (konkrečiam fiziniam asmeniui) įteikė po nedidelės vertės dovaną, t. y. po dovaną, kurios vertė ne didesnė kaip 75 eurus. Tačiau tikrinant nustatyta, kad šis verslo partneris pirmą kartą nemokamai gavo kompiuterio klaviatūrą už 72 eurus (įvertinant pagaminimo savikaina), kitą – monitorių už 70 eurų, trečią – spausdintuvą - už 58 eurus. Tokiu atveju, nors vienos konkrečios įteiktos dovanos vertė neviršija 75 eurus, tačiau atsižvelgiant į tai, kad vieno ir to paties asmens gautos dovanos yra tarpusavyje susiję, jos laikytinos viena dovana, kurios vertė – 130 eurų (72+70+58), todėl nuo šio kompiuterio vertės turi būti apskaičiuota 55 eurai (130x21 proc.) PVM suma ir įrašyta į PVM deklaracijos 29 laukelį, o apmokestinamoji vertė (130 eurų) – į 14 laukelį. (5 str. 4 d. komentaro pavyzdys - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) Aukščiau minėtų reklaminių bei reprezentacinių renginių organizavimui patirtų išlaidų bei dovanų pirkimo PVM atskaitai bei suvartojimo privatiems poreikiams tenkinti įforminamas įmonės surašomu juridinę galią turinčiu aktu, kuriame nurodoma renginio vieta ir data, panaudotos išlaidos bei dovanos. Tokiuose aktuose nėra būtina nurodyti fizinių asmenų, gaunančių dovanas, vardų bei pavardžių, tačiau gavėjai – kiti asmenys (įmonės ar kiti juridiniai asmenys)– turėtų būti nurodyti. 8. Tuo atveju, kai įsigyta reprezentacijai skirta prekė, kurios pagal PVM įstatymo 62 straipsnio 2 dalies 1 punktą 75 proc. pirkimo PVM buvo atskaityta ( Pelno mokesčio įstatymo nuostatomis dėl reprezentacinių išlaidų leidžiamų atskaitymų ribose), buvo atiduota kaip dovana, kurios vertė didesnė už Vyriausybės nustatytos ,,nedidelės vertės dovanos“ vertę, tai nuo visos tokios dovanos vertės (įvertinant įsigijimo kaina) apskaičiuojamas pardavimo PVM, kaip už prekę suvartotą PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti. Apskaičiavus pardavimo PVM, šių prekių PVM atskaita patikslinama 65 straipsnyje nustatyta tvarka. Pavyzdys. Įmonė reprezentacijos tikslais įsigijo 5 rašymo priemonių komplektus, kurių kiekvieno vertė po 175 eurus (145 eurai +30 eurų PVM), iš viso už 875 eurus. Šių rašymo priemonių 75 proc. pirkimo PVM, t. y. 113 eurų (30x5x75 proc.) gali būti įtraukta į PVM atskaitą. Padovanojus konkrečiam verslo partneriui šį rašymo priemonių komplektą, kurio vertė (įvertinant įsigijimo kainomis be PVM - 145 eurai) viršija Vyriausybės nustatytą sumą - (75 eurai), nuo jo apmokestinamosios vertės apskaičiuojama 30 eurų (145x21 proc.) ir ji įrašoma į PVM deklaracijos 29 laukelį, o apmokestinamoji vertė (145 eurai) – į 14 laukelį. (PVM atskaita patikslinama PVM įstatymo 65 straipsnyje nustatyta tvarka). (5 str. 4 d. komentaro pavyzdys - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) 9. Kaip nustatyta Vyriausybės 2002 m. birželio 12 d. nutarimu Nr. 861 patvirtintuose Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 5 straipsnio 4 dalies taikymo sąlygose ir apribojimuose, laikoma, kad PVM mokėtojas perdavė ar sunaudojo prekes labdarai ir (arba) paramai, jeigu prekės perduotos ar sunaudotos laikantis Lietuvos Respublikos labdaros ir paramos įstatymo reikalavimų: 9.1. laikoma, kad PVM mokėtojas, kuris pagal Labdaros ir paramos įstatymą gali būti labdaros teikėjas, perdavė ar sunaudojo prekes labdarai, ir taikomos PVM įstatymo 5 straipsnio 4 dalies nuostatos, jeigu prekės (maisto produktai, gėrimai ir kitos panašios prekės) labdaros gavėjų suvartotos ar bet kokios prekės jiems perduotos neatlygintinai, o konkretaus labdaros gavėjo gautų prekių apmokestinamoji vertė per kalendorinį mėnesį ne didesnė kaip 75 eurai. Pavyzdys. Viešoji įstaiga, kuri pagal Labdaros ir paramos įstatymą gali būti labdaros teikėja, PVM mokėtoja, turinti savo valgyklą, 2 kartus per mėnesį organizavo našlaičiams 1,5 eurų vertės (kiekvienam) labdaringus pietus, kurių metu kiekvienam našlaičiui įteikė po 9 eurų vertės mokymo priemonių rinkinį. Iš viso vienam našlaičiui per kalendorinį mėnesį suteiktos labdaros vertė 28 eurai [(9+5)x2] neviršija 75 eurų vertės, tai, nors šių prekių pirkimo PVM buvo atskaitytas, tačiau nuo šių prekių vertės pardavimo PVM, kaip nuo prekių, suvartotų PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti, neskaičiuojamas. (5 str. 4 d. komentaro pavyzdys - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) 9.2. Laikoma, kad PVM mokėtojas perdavė prekes paramai, ir taikomos Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 5 straipsnio 4 dalies nuostatos, kai: 9.2.1. PVM mokėtojas perdavė paramos gavėjui, pagal Lietuvos Respublikos labdaros ir paramos įstatymo nuostatas turinčiam teisę teikti labdarą (pvz., labdaros ir paramos fondai, asociacijos, viešosios įstaigos, visuomeninės organizacijos ir pan.), prekes kaip paramą, nurodydamas paramos gavėjui šias prekes sunaudoti labdarai, o paramos gavėjas įsipareigojo tai daryti, ir kai kiekvieno konkretaus labdaros gavėjo gaunamų šių prekių apmokestinamoji vertė neviršija 75 eurų per kalendorinį mėnesį. Šiuo atveju paramos gavėjas turi pateikti PVM mokėtojui – paramos davėjui raštišką įsipareigojimą, kad perduodamas labdaros gavėjams PVM mokėtojo perduotas prekes, kiekvienam konkrečiam gavėjui neperduos jų daugiau kaip už 75 eurų. Toks įsipareigojimas gali būti numatytas ir paramos teikimo sutartyje - tokiu atveju atskiro raštiško paramos gavėjo įsipareigojimo nereikia; Pavyzdys. Mėsos kombinatas, pagal sutartį su paramos gavėju, labdaros ir paramos fondu ,,Draugystė“, kartą per mėnesį jam pateikia po 500 kg įvairių mėsos produktų už 1 738 eurus, kurie, kaip numatyta sutartyje, turi būti išdalinti socialiai remtinoms šeimoms, pagal Labdaros ir paramos įstatymą esančioms labdaros gavėjomis. Vienai šeimai skiriama mėsos gaminių ne daugiau kaip už 9 eurus (tai numatyta paramos teikimo sutartyje). Šiuo atveju mėsos kombinato atiduodami labdaros ir paramos fondui mėsos gaminiai, skirti išdalinti labdaros gavėjams, kai vieno labdaros gavėjo gautų prekių apmokestinamoji vertė ne didesnė kaip 75 eurai per mėnesį, nelaikoma prekių suvartojimu mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti ir todėl nuo jų vertės pardavimo PVM neskaičiuojamas. (5 str. 4 d. komentaro pavyzdys - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) 9.2.2. PVM mokėtojas paramos gavėjui perdavė paramą jo vykdomai visuomenei naudingai veiklai (biudžetinei įstaigai - jos nuostatuose nustatytiems uždaviniams ir funkcijoms įgyvendinti), o kaip parama perduotų prekių apmokestinamoji vertė neviršija 145 eurų per PVM mokėtojo mokestinį laikotarpį. Pavyzdys. Baldų kombinatas, gaminantis mokyklinius baldus, mokyklai internatui (viešajai įstaigai) nemokamai perdavė 10 mokyklinių stalų, kurių pasigaminimo savikaina 14 eurų. Kadangi paramos gavėjui viešajai įstaigai – mokyklai internatui jos vykdomai visuomenei naudingai veiklai švietimo srityje – vaikų mokymui skirtų nemokamai perduotų baldų apmokestinamoji vertė - 140 eurų (14 eurų x 10) neviršija nustatytos ribos, tai toks perdavimas nelaikomas prekių suvartojimu mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti ir nuo minėtos vertės pardavimo PVM neskaičiuojamas. (5 str. 4 d. komentaro pavyzdys - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) 5. Neatsižvelgiant į šio straipsnio 2 dalies nuostatas, prekių praradimas nelaikomas jų suvartojimu PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti. Komentaras 1. Kai PVM mokėtojas, dėl kokių nors priežasčių praranda įsigytas ar pasigamintas savo PVM apmokestinamai veiklai vykdyti prekes, tai toks prekių praradimas nelaikomas prekių suvartojimu PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti ir todėl nuo prarastų prekių vertės pardavimo PVM neskaičiuojamas. 2. Tačiau, jeigu PVM mokėtojas įsigytas prekes, kurių pirkimo (importo) PVM buvo įtraukęs į PVM atskaitą, arba pasigamintas prekes, kurių gamybai įsigytų prekių ar paslaugų pirkimo (importo) PVM buvo atskaitęs, praranda ne dėl PVM įstatymo 66 str. 2 dalyje nurodytų priežasčių, tai pagal minėto 66 str. nuostatas turi būti patikslinta PVM atskaita (žiūrėti PVM įstatymo 66 straipsnio komentarą). 6. Jeigu fizinis asmuo PVM mokėtojas, vadovaudamasis šio Įstatymo nuostatomis, dalį įsigyto ilgalaikio materialiojo turto priskyrė ekonominei veiklai, šio straipsnio nuostatos taikomos tik taip priskirtai to turto daliai. Bet kokiam likusios to turto dalies perdavimui ar sunaudojimui šio straipsnio nuostatos netaikomos, neatsižvelgiant į tai, kad dalis turto pirkimo arba importo PVM buvo įtraukta į PVM atskaitą. Komentaras 1. Pagal PVM įstatymo 61 straipsnio nuostatas fizinis asmuo, PVM mokėtojas, įsigijęs arba importavęs ilgalaikį materialųjį turtą, turi teisę jį arba jo dalį priskirti savo ekonominei veiklai vykdyti. Ilgalaikio turto sąvoka pateikta PVM įstatymo 2 straipsnyje ir plačiau pakomentuota PVM įstatymo 6 straipsnio 1 dalies komentare. Tačiau, atsižvelgiant į tai, kad minėta ilgalaikio turto sąvoka iš esmės atitinka Pelno mokesčio įstatymo nuostatas, o fiziniai asmenys pelno mokesčio nemoka, tai fizinio asmens PVM mokėtojo ilgalaikiu turtu laikomas toks turtas, kurio rūšys nurodytos Daiktų, kurie PVM įstatyme laikomi fizinio asmens ilgalaikiu materialiuoju turtu, sąraše, patvirtintame Lietuvos Respublikos finansų ministro 2004 m. balandžio 8 d. įsakymu Nr. 1K-112 (Žin., 2004, Nr. 53-1823) ir kuris naudojamas fizinio asmens ekonominėje veikloje ilgiau kaip vienerius metus. Be to, svarbu atkreipti dėmesį, kad pagal PVM įstatymą ir poįstatyminius teisės aktus fizinio asmens PVM mokėtojo ilgalaikiu turtu laikomas tik materialus ilgalaikis turtas. 2. Ilgalaikio materialiojo turto ar jo dalies priskyrimą savo ekonominei veiklai vykdyti fizinis asmuo, PVM mokėtojas, turi deklaruoti vietos mokesčių administratoriui ir kartu su PVM deklaracija privalo pateikti užpildytą formą FR0624. FR0624 forma ir jos užpildymo bei pateikimo teritorinei valstybinei mokesčių inspekcijai tvarka patvirtinta Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004 m. balandžio 20 įsakymu Nr. VA-54 (Žin., 2004, Nr.65-2327). 2. Ilgalaikio materialiojo turto ar jo dalies priskyrimą savo ekonominei veiklai vykdyti fizinis asmuo, PVM mokėtojas, turi deklaruoti vietos mokesčių administratoriui ir kartu su PVM deklaracija privalo pateikti užpildytą formą FR0457. FR0457 forma ir jos užpildymo bei pateikimo mokesčių administratoriui tvarka patvirtinta Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2002 m. gruodžio 24 d. įsakymu Nr. 372 (2009 m. lapkričio 30 d. įsakymo Nr. VA82 redakcija). (5 str. 6 d. komentaro 2 p. - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) 3. Tuo atveju, jeigu fizinis asmuo, PVM mokėtojas, įsigytą visą ilgalaikį turtą aukščiau nurodyta tvarka priskyrė savo ekonominei veiklai vykdyti ir visą tokio turto pirkimo (importo) PVM atskaitė, tai sunaudojus šį turtą šio straipsnio 2 dalyje nurodyta tvarka, laikoma kad fizinis asmuo šį turtą sunaudojo savo, kaip PVM mokėtojo, privatiems poreikiams tenkinti ir nuo šio turto apmokestinamosios vertės turi būti apskaičiuojamas nustatyto dydžio pardavimo PVM. Pavyzdys. 1 atvejis Notaras, įsiregistravęs PVM mokėtoju, 2014 m. spalio mėnesį įsigijo 3 kompiuterius po 3000 Lt, kuriuos 100 proc. priskyrė savo ekonominei veiklai vykdyti ir šių kompiuterių pirkimo PVM įtraukė į PVM atskaitą. Kompiuterių nusidėvėjimo laikotarpis (pagal Pelno mokesčio įstatymą) - 3 metai. 2015 m. sausio mėnesį vieną kompiuterį notaras padovanojo mokyklai. Kompiuteris buvo naudotas tik tris mėnesius ir jo likutinė vertė, tarkim, sudaro 800 eurų. Kadangi padovanoto kompiuterio vertė viršija Vyriausybės nustatytą sumą, kuri gali būti skirta kaip parama - 145 eurų per mokestinį laikotarpį, tai nuo jo vertės turi būti apskaičiuota 168 eurai (800x21 proc.) pardavimo PVM, kaip už prekių suvartojimą PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti, ir ši PVM suma įrašyta į mokestinio laikotarpio PVM deklaracijos 29 laukelį, o apmokestinamoji vertė (800 eurų) – į 14 laukelį. 2 atvejis Ūkininkas, PVM mokėtojas, užsiimantis sodininkyste, visų (100 proc.) įsigytų daugiamečių sodinių, skirtų PVM apmokestinamai veiklai vykdyti, pirkimo PVM įtraukė į PVM atskaitą. Vėliau 50 sodinukų už 225 eurus (po 4,5 euro be PVM kiekvienas) padovanojo kitam sodininkui. Kadangi padovanotų sodinukų pirkimo PVM buvo atskaitytas, tai nuo padovanotų sodinukų, kaip nuo prekių, panaudotų PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti, apmokestinamosios vertės – 225 eurų turi būti apskaičiuotas 47 eurų PVM, ir ši PVM suma turi būti įrašyta į mokestinio laikotarpio PVM deklaracijos 29 laukelį, apmokestinamoji vertė (225 eurai) – į 14 laukelį. (5 str. 6 d. komentaro pavyzdys - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) 4. Tuo atveju, kai fizinis asmuo, PVM mokėtojas, vadovaudamasis aukščiau nurodyta tvarka, savo ekonominei veiklai vykdyti priskyrė dalį įsigyto ilgalaikio turto ir į PVM atskaitą įtraukė tik dalį šio turto pirkimo (importo) PVM , tai sunaudojus šį turtą šio straipsnio 2 dalyje nurodyta tvarka, laikoma kad fizinis asmuo tik ekonominei veiklai priskirtą turto dalį sunaudojo savo kaip PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti ir tik nuo šios turto dalies apmokestinamosios vertės turi būti apskaičiuojamas 21 proc. pardavimo PVM. Pavyzdys. 1 atvejis Ūkininkas, PVM mokėtojas, užsiimantis kaimo turizmu, įsigijo 20 komplektų patalynės iš lino už 580 eurų, plius 122 eurai PVM, - už 702 eurus. Šią patalynę ūkininkas nusprendė naudoti tiek savo reikalams, tiek PVM apmokestinamai veiklai vykdyti, todėl tik 14 komplektų, t. y. 70 proc. šios įsigytos patalynės, priskyrė ekonominei veiklai vykdyti (deklaravo vietos valstybinei mokesčių inspekcijai FR0457 formoje) ir į PVM atskaitą įtraukė 85 eurus pirkimo PVM (122 x 70 proc.). Ūkininkas turistams, apsigyvenusiems jo sodyboje, padovanojo 3 komplektus lininės patalynės. Kadangi iš 20 įsigytų patalynės komplektų ūkininkas 4 komplektus buvo įsigijęs savo poreikiams ir jų pirkimo PVM nebuvo atskaitytas, tai nuo turistams dovanotų 3 komplektų vertės pardavimo PVM (kaip už prekių suvartojimą PVM mokėtojo privatiems poreikiams patenkinti) neskaičiuojamas. 2 atvejis Ūkininkas, PVM mokėtojas, įsigijo plūgą už 870 eurų, pridėjus 183 eurus PVM Lt, iš viso už 1053 eurus. Kadangi ūkininkas turi ir savo asmeninį sklypą, kurį reikia įdirbti, todėl ekonominei veiklai jis priskyrė (deklaravo vietos valstybinei mokesčių inspekcijai FR0457 formoje) 80 proc. įsigyto plūgo vertės – 696 eurų (870x80 proc.) ir įtraukė į PVM atskaitą 146 eurai (183x80 proc.) pirkimo PVM. Plūgo nusidėvėjimo laikotarpis (pagal Pelno mokesčio įstatymą) - 6 metai. Po metų ūkininkas plūgą nemokamai atidavė savo giminaičiui ūkininkui. Tarkim, plūgo likutinė vertė perdavimo momentu - 580 eurų. Kadangi šiuo atveju tik 80 proc. plūgo vertės buvo priskirta ekonominei veiklai vykdyti, tai, šį plūgą perdavus nemokamai, jo pardavimo PVM (kaip už ilgalaikį turtą panaudotą ūkininko privatiems poreikiams tenkinti) turi būti skaičiuojamas tik nuo 80 proc. Šio plūgo likutinės vertės , t. y. nuo 464 eurų (580x80 proc.). PVM suma sudaro 97 eurai (464x21 proc.) ir įrašoma į PVM deklaracijos 29 laukelį, o apmokestinamoji vertė (464 eurai) – į 14 laukelį. (5 str. 6 d. komentaro pavyzdys - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) 51 straipsnis. Prekių pervežimas į kitą valstybę narę 1. Prekių tiekimu už atlygį taip pat laikomas apmokestinamojo asmens disponuojamų prekių pervežimas verslo tikslais iš valstybės narės, kurioje prekės faktiškai yra, į kitą valstybę narę, kai prekes taip perveža pats apmokestinamasis asmuo ar jo užsakymu kitas asmuo. Komentaras 1. Siekiant kontroliuoti prekių judėjimą ir išvengti galimų piktnaudžiavimo atvejų, prekių tiekimu į kitą valstybę narę taip pat laikomas ir apmokestinamajam asmeniui priklausančių prekių pervežimas iš vienos valstybės narės į kitą valstybę narę. Šiuo tikslu prekių pervežimas iš vienos valstybės narės į kitą, kai prekių savininkas nesikeičia, prilyginamas prekių tiekimui, ir atvirkščiai, savo prekių atsigabenimas iš kitos valstybės narės prilyginamas prekių įsigijimui iš kitos valstybės narės. 2. Sąvoka “verslo tikslais” suprantama kaip ekonominės veiklos vykdymas, t.y. prekių pervežimas į kitą valstybę narę turi būti susijęs su kitoje valstybėje vykdomu prekių tiekimu ar paslaugų teikimu. Pavyzdys. I. Lietuvos įmonė A savo pagamintomis prekėmis prekiauja Vokietijoje. Tuo tikslu prekės iš Lietuvos yra pervežamos į Vokietijoje įmonės nuomojamą sandėlį, iš kurio parduodamos įvairiems asmenims. Kadangi įmonė A vykdo prekybą Vokietijoje, toje šalyje ji registruojasi PVM mokėtoja. Prekių pervežimas iš Lietuvos į Vokietiją laikomas prekių tiekimu į kitą valstybę narę. Įmonė A PVM sąskaitoje faktūroje nurodo pirkėjo (savo) Vokietijos PVM mokėtojo kodą ir vadovaudamasi PVM įstatymo 49 str. nuostatomis tokiam tiekimui taiko 0 proc. PVM tarifą bei šį tiekimą įtraukia į Prekių tiekimo į kitas Europos Sąjungos valstybes nares ataskaitą. II. Lietuvos įmonė A verslo tikslais persiveža prekių į Vokietiją, tačiau Vokietijoje PVM mokėtoja nesiregistruoja. Prekių pervežimas iš Lietuvos į Vokietiją laikomas prekių tiekimu į kitą valstybę narę. Kadangi įmonė šias prekes tiekia ne kitoje valstybėje narėje įregistruotam PVM mokėtojui, tokiam tiekimui ji negali taikyti 0 proc. PVM tarifo ir šį tiekimą apmokestina taikydama toms prekėms nustatytą PVM tarifą (standartinį arba lengvatinį). 3. Pažymėtina, kad šio straipsnio nuostatos taikomos ir tais atvejais, kai savo prekes verslo tikslais perveža asmuo į bet kurią kitą valstybę narę, neatsižvelgiant į tai, kurioje valstybėje įvyks (pagal prekių tiekimo (paslaugų teikimo) vietos nustatymo taisykles) prekių tiekimas (paslaugų teikimas). Pavyzdys. Lietuvos įmonė A, PVM mokėtoja, į savo padalinį Belgijoje, per kurį teikia konsultavimo paslaugas kitų valstybių (Šveicarijos, Vokietijos, Austrijos) apmokestinamiesiems asmenims, perveža biuro įrangą nuolatinei veiklai (šios įrangos įmonė neketina grąžinti į Lietuvą). Nors konsultavimo paslaugų suteikimo vieta tokiu atveju laikoma pirkėjo įsikūrimo vieta (t.y., ne ta valstybė narė, į kurią pervežtos prekės), tačiau biuro įrangos pervežimas laikomas prekių tiekimu, kadangi prekės pervežtos paslaugoms teikti. 4. Atkreiptinas dėmesys į tai, kad šio straipsnio nuostatos taikomos ir tuo atveju, kai savo prekes į kitą valstybę narę perveža asmuo, kuris neturi Lietuvoje padalinio, tačiau yra registruotas PVM mokėtoju. Pavyzdys. Latvijos įmonė A iš Rusijos į Lietuvą atsigabena prekes ir, ketindama jas persigabenti į Latviją, išleidžia tas prekes į laisvą apyvartą Lietuvoje. Nuo importo PVM sumokėjimo Latvijos įmonė A atleidžiama taikant PVM įstatymo 35 str. nuostatas, kadangi ji Lietuvoje yra įsiregistravusi PVM mokėtoja ir importo metu yra žinoma, kad prekės yra skirtos ir bus išgabentos į Latviją. Latvijos įmonei A priklausančių prekių pervežimas iš Lietuvos į Latviją laikomas prekių tiekimu į kitą valstybę narę. Įmonė A tokiam tiekimui taiko 0 proc. PVM tarifą ir šį tiekimą įtraukia į Prekių tiekimo į kitas Europos Sąjungos valstybes nares ataskaitą. 2. Neatsižvelgiant į šio straipsnio 1 dalies nuostatas, prekių tiekimu nelaikomas: 1) prekių pervežimas į kitą valstybę narę, kurioje įvyks šių prekių tiekimas (kuriam toje valstybėje narėje bus taikomos nuostatos, iš esmės tolygios šio Įstatymo 12 straipsnio 3 dalies nuostatoms); Komentaras 1. Prekių tiekimu nelaikomas prekių pervežimas į kitą valstybę narę vykdant nuotolinę prekybą. Nuotoline prekyba yra vadinama prekyba, kai vienos valstybės narės PVM mokėtojas parduoda prekes kitos valstybės narės asmenims, kurie nėra ir neturi būti registruoti PVM mokėtojais, o tiekiamos prekės tiekėjo ar jo užsakymu atgabenamos į pirkėjo valstybę narę. 2. Kadangi nuotolinei prekybai yra nustatytos specialios tiekimo vietos nustatymo ir apmokestinimo PVM taisyklės, prekių pervežimas nuotolinės prekybos tikslais nėra laikomas prekių tiekimu. 3. Plačiau apie nuotolinę prekybą žr. PVM įstatymo 12 str. 3 d. komentarą. 2) prekių pervežimas į kitą valstybę narę, kurioje jos bus instaliuotos arba surinktos ir kurioje įvyks šių prekių tiekimas (kuriam toje valstybėje narėje bus taikomos nuostatos, iš esmės tolygios šio Įstatymo 12 straipsnio 2 dalies nuostatoms); Komentaras 1. Kai tiekiamos prekės tiekėjo arba jo užsakymu kito asmens turi būti instaliuotos arba surinktos kitoje valstybėje narėje, tokių prekių tiekimo vieta yra laikoma ta valstybė narė, kurioje prekės surenkamos arba instaliuojamos. Todėl prekių pervežimas iš Lietuvos į tą valstybę narę, kurioje prekės bus surinktos ar instaliuotos, nėra laikomas tiekimu į kitą valstybę narę. 2. Plačiau apie prekių tiekimo vietos nustatymą, kai prekės yra instaliuojamos arba surenkamos žr. PVM įstatymo 12 str. 2 d. komentarą. 3) prekių pervežimas į kitą valstybę narę, kai jos bus tiekiamos Europos Bendrijų teritorijoje keleivius vežančiuose laivuose, orlaiviuose ir (arba) traukiniuose ir kai kitoje valstybėje narėje įvyks šių prekių tiekimas (kuriam toje valstybėje narėje bus taikomos nuostatos, iš esmės tolygios šio Įstatymo 121 straipsnio nuostatoms); Komentaras 1. Kai prekės yra tiekiamos Europos Sąjungos teritorijoje keleivius vežančiuose laivuose, orlaiviuose ir (arba) traukiniuose, prekių tiekimo vieta laikoma ta valstybė narė, kurioje yra keleivių vežimo maršruto ar jo dalies pradžia. Todėl tuo atveju, kai prekės yra pervežamos tiekti tokiuose laivuose, orlaiviuose ar traukiniuose, kurių maršruto ar jo dalies pradžia yra kitoje valstybėje narėje nei Lietuva, toks prekių pervežimas nėra laikomas prekių tiekimu į kitą valstybę narę. 2. Plačiau apie prekių tiekimo vietos nustatymą, kai prekės yra skirtos tiekti Europos Sąjungos teritorijoje keleivius vežančiuose laivuose, orlaiviuose ir (arba) traukiniuose žr. PVM įstatymo 121 str. komentarą. 4) prekių pervežimas į kitą valstybę narę, kai prekės pervežamos dėl tiekimo, kuris pagal šio Įstatymo VI skyriaus (išskyrus 53 straipsnį) nuostatas apmokestinamas taikant 0 procentų PVM tarifą; Komentaras 1. PVM įstatymo VI skyrius be kita ko nustato taisykles, taikomas tam tikrais prekių tiekimo atvejais, susijusiais su prekių išgabenimu į kitą valstybę narę. 2. PVM įstatymo 41 str. nustato, kad prekių, kurios išgabenamos iš Sąjungos teritorijos, tiekimas apmokestinamas taikant 0 proc. PVM tarifą. Todėl tuo atveju, kai tiekiamos prekės yra pervežamos į kitą valstybę narę tam, kad būtų išgabentos iš Sąjungos teritorijos, toks pervežimas nėra laikomas prekių tiekimu. 3. PVM įstatymo 49 str. nustato, kad taikant 0 proc. PVM tarifą apmokestinamas prekių tiekimas, kai prekės tiekiamos kitoje valstybėje narėje įregistruotam PVM mokėtojui ir išgabenamos į kitą valstybę narę. Todėl, siekiant išvengti dvigubo apmokestinimo, tuo atveju, kai kitos valstybės narės PVM mokėtojui tiekiamos prekės yra pervežamos į kitą valstybę narę dėl šio tiekimo, toks pervežimas nėra laikomas prekių tiekimu. Pavyzdys. Švedijos įmonė A, PVM mokėtoja, Vokietijos PVM mokėtojai įmonei B tiekia prekes. Švedijos įmonė A šias prekes laivu atgabena į Klaipėdos uostą, iš kurio tos prekės geležinkeliu nugabenamos į Vokietiją šių prekių pirkėjui. Švedijos įmonės A atliekamas prekių pervežimas iš Švedijos į Lietuvą ir iš Lietuvos į Vokietiją nelaikomas prekių tiekimu į kitą valstybę narę. 4. Plačiau apie 0 proc. PVM tarifo taikymą prekių tiekimui, susijusiam su prekių pervežimu į kitą valstybę narę, žr. PVM įstatymo 41 ir 49 str. komentarą. 5) prekių pervežimas į kitą valstybę narę, kurioje atliekamas šių prekių aptarnavimas (remontas, priežiūra, derinimas ir kt.), apdirbimas ir (arba) perdirbimas, jeigu po to prekės bus grąžintos atgal į valstybę narę, iš kurios jos buvo išvežtos, tam pačiam apmokestinamajam asmeniui, kuris tas prekes išvežė; Komentaras 1. Kai prekės į kitą valstybę narę yra pervežamos aptarnavimui (remontui, priežiūrai, derinimui ir kt.), apdirbimui ir (arba) perdirbimui, o po tokio perdirbimo, aptarnavimo ar apdirbimo jos grąžinamos į Lietuvą tam pačiam apmokestinamajam asmeniui, kuris tas prekes išvežė, toks pervežimas nėra laikomas prekių tiekimu. 2. Atkreiptinas dėmesys į tai, kad asmuo, kuris perveža tokias prekes į kitą valstybę narę, šio tiekimo neturi nurodyti Prekių tiekimo į kitas Europos Sąjungos valstybes nares ataskaitoje, tačiau privalo pildyti laisvos formos apskaitos žurnale ar kompiuterinėse laikmenose, laikydamasis VMI prie FM viršininko 2004-03-01 įsakymu Nr.VA-27 “Dėl Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 5-1 straipsnio 2 dalies 5-7 punktuose nurodytais tikslais į kitą Europos Sąjungos valstybę išvežamų prekių ir 13 straipsnio 5 dalyje nurodytoms paslaugoms teikti įvežamų prekių bei suteiktų paslaugų apskaitos taisyklių patvirtinimo” (toliau – Apskaitos taisyklės) nustatytos tvarkos. 6) prekių pervežimas į kitą valstybę narę, kurioje šias prekes jomis disponuojantis apmokestinamasis asmuo, įsikūręs išvežimo valstybėje narėje, naudoja teikti paslaugoms ir todėl jos ten pervežamos laikinai (t. y. tol, kol jos reikalingos kitoje valstybėje narėje minėtoms paslaugoms teikti); Komentaras 1. Kai prekes į kitą valstybę narę perveža tomis prekėmis disponuojantis Lietuvos apmokestinamasis asmuo, kuris tas prekes naudoja teikti paslaugoms ir jos toje valstybėje yra laikomos tol, kol reikalingos paslaugoms teikti, o vėliau grąžinamos į Lietuvą, toks pervežimas nėra laikomas prekių tiekimu į kitą valstybę narę. Teisės aktai nenustato termino, per kurį prekės turi būti grąžintos į Lietuvą, todėl tas prekes asmuo turi sugrąžinti į Lietuvą tuomet, kai baigia jas naudoti savo paslaugų teikimui. Pavyzdys. I. Lietuvos įmonė A teikia statybos paslaugas Vokietijoje. Tuo tikslu įmonė iš Lietuvos į Vokietijoje perveža statybai reikalingą techniką. Statybos technikos laikinas pervežimas į Vokietiją nelaikomas prekių tiekimu į kitą valstybę narę. II. Lietuvos įmonė B teikia konsultavimo paslaugas Švedijos apmokestinamiesiems asmenims. Tuo tikslu įmonė iš Lietuvos į Švedijoje įsteigtą biurą perveža biuro įrangą, kurią ketina laikyti Švedijoje tol, kol ji bus reikalinga konsultavimo paslaugoms teikti. Biuro įrangos laikinas pervežimas į Švediją nelaikomas prekių tiekimu į kitą valstybę narę. 2. PVM įstatymas nenustato paslaugų sąrašo, su kuriomis susijęs prekių pervežimas į kitą valstybę narę nelaikomas prekių tiekimu į kitą valstybę narę. Todėl prekių tiekimu į kitą valstybę narę nėra laikomas ir prekių pervežimas į valstybę narę, kurioje teikiamos paslaugos laikomos atliktos Lietuvoje. Pavyzdys. Lietuvos įmonė teikia konsultacines paslaugas Lietuvos įmonėms, ketinančioms vykdyti veiklą Airijoje, ir tuo tikslu į Dubline esantį savo biurą laikinai persiveža kompiuterinę techniką ir biuro įrangą. Nors tokių paslaugų atlikimo vieta yra laikoma Lietuva, prekių pervežimas į Airiją nelaikomas prekių tiekimu į kitą valstybę narę. 3. Atkreiptinas dėmesys į tai, kad asmuo, kuris laikinai perveža į kitą valstybę narę prekes, skirtas teikti paslaugoms, turi laikytis Apskaitos taisyklėse nurodytų reikalavimų. 7) prekių laikinas pervežimas ne ilgesniam kaip 24 mėnesių laikotarpiui į kitą valstybę narę, jeigu šioms prekėms, jei jos būtų importuojamos iš trečiosios valstybės kitoje valstybėje narėje, galėtų būti įforminta laikinojo įvežimo muitinės procedūra, kurią taikant prekės visai neapmokestinamos importo muitais; Komentaras 1. Kai prekės į kitą valstybę narę pervežamos ne ilgesniam kaip 24 mėnesių laikotarpiui, ir tokiam pervežimui nėra taikomos šio straipsnio 2 dalies 6 punkto nuostatos (t.y. prekės į kitą valstybę narę nėra pervežamos paslaugoms teikti), toks pervežimas nėra laikomas prekių tiekimu tuo atveju, jeigu tokioms prekėms galėtų būti taikoma laikinojo įvežimo procedūra, jeigu jos būtų atgabenamos iš trečiosios valstybės (ne valstybės narės). 2. Laikinojo įvežimo muitinės procedūrą nustato 1992-10-12 Tarybos reglamento (EEB) Nr. 2319/92, nustatančio Bendrijų muitinės kodeksą 137-141 str. ir Europos Komisijos 1993-07-02 reglamento (EEB) Nr.2454/93, išdėstančio Tarybos reglamento (EEB) Nr. 2913/92, nustatančio Bendrijų muitinės kodeksą, įgyvendinimo nuostatas, 553-584 str. Lietuvių kalba šiuos reglamentus bei kitus muitinės veiklą reglamentuojančius nacionalinius ir ES teisės aktus galima rasti Muitinės departamento interneto svetainėje (adresu www.cust.lt). 3. Atkreiptinas dėmesys į tai, kad asmuo, kuris laikinai perveža į kitą valstybę narę prekes, skirtas teikti paslaugoms, turi laikytis Apskaitos taisyklėse nurodytų reikalavimų. 8) gamtinių dujų ir elektros energijos perdavimas gamtinių dujų ir elektros energijos tiekimo sistemomis į kitą valstybę narę (kuriam kitoje valstybėje narėje bus taikomos nuostatos, iš esmės tolygios šio Įstatymo 12 straipsnio 6 dalies nuostatoms). Komentaras 1. Tais atvejais, kai gamtinių dujų ir elektros energijos tiekimas laikomas įvykusiu kitoje valstybėje narėje, toks gamtinių dujų ir elektros energijos perdavimas gamtinių dujų ir elektros energijos tiekimo sistemomis į kitą valstybę narę nelaikomas prekių tiekimu. 2. Plačiau apie gamtinių dujų ir elektros energijos tiekimo vietos nustatymą žr. PVM įstatymo 12 str. 6 d. komentarą. 3. Tuo atveju, jeigu nebetenkinamos šio straipsnio 2 dalyje nurodytos sąlygos, prekių pervežimas į kitą valstybę narę laikomas prekių tiekimu už atlygį, kaip nurodyta šio straipsnio 1 dalyje. Prekių tiekimas laikomas įvykusiu, kai šios sąlygos nebetenkinamos. Komentaras 1. Tuo atveju, kai šio straipsnio 2 dalyje nustatytos sąlygos nustoja galioti, prekės laikomos patiektomis į kitą valstybę narę nuo nurodytų sąlygų galiojimo pasibaigimo momento. Pavyzdys. Lietuvos PVM mokėtoja įmonė A, kuri yra įsiregistravusi PVM mokėtoja ir Vokietijoje, persiveža prekes į Vokietiją perdirbimui. Tačiau perdirbusi šias prekes, įmonė prekių negrąžina į Lietuvą, o jas parduoda Vokietijos įmonei PVM mokėtojai. Kadangi prekės nebus grąžinamos į Lietuvą įmonei A, prekių pervežimas laikomas tiekimu į kitą valstybę narę nuo tų prekių pardavimo Vokietijos įmonei momento. Lietuvos įmonė prekių tiekimą Lietuvoje deklaruoja to laikotarpio PVM deklaracijoje, kurį paaiškėja, kad prekės nebus grąžinamos į Lietuvą (t.y., to laikotarpio, kurį prekės buvo parduotos Vokietijos įmonei), šiam tiekimui taiko 0 proc. PVM tarifą (kadangi ši įmonė Vokietijoje yra įsiregistravusi PVM mokėtoja) ir įtraukia į Prekių tiekimo į kitas Europos Sąjungos valstybes nares ataskaitą. 6 straipsnis. Ilgalaikio materialiojo turto pasigaminimas 1. Prekių tiekimu už atlygį šiame Įstatyme laikomas ir ilgalaikio materialiojo turto pasigaminimas. Ilgalaikio materialiojo turto pasigaminimu šiame Įstatyme laikoma įsigytų ir (arba) importuotų žaliavų ir medžiagų perdirbimo, gamybos ir kitų operacijų, atliekamų PVM mokėtojo jėgomis, ir (arba) įsigytų paslaugų visuma, kurios rezultatas yra naujas ilgalaikio materialiojo turto vienetas. Ilgalaikio materialiojo turto pasigaminimu taip pat laikomas pastato (statinio), naudojamo PVM mokėtojo ekonominėje veikloje, esminis pagerinimas, nesvarbu, ar šis pastatas (statinys) priklauso PVM mokėtojui nuosavybės teise, ar naudojamas kitais pagrindais (jeigu šio Įstatymo 9 straipsnyje nenustatyta kitaip), ir nesvarbu, ar pastatą (statinį) PVM mokėtojas pagerino savo jėgomis ar įsigydamas paslaugų iš kitų apmokestinamųjų asmenų. 2. Šio straipsnio nuostatos taikomos tik tuo atveju, jeigu ilgalaikiam materialiajam turtui pasigaminti sunaudotų prekių ir (arba) paslaugų pirkimo ir (arba) importo PVM ar jo dalis buvo PVM mokėtojo įtraukta į PVM atskaitą. Komentaras 1. Pagal šį PVM įstatymo straipsnį prekių tiekimu laikomas ir ilgalaikio materialiojo turto pasigaminimas. Kaip apibrėžta PVM įstatymo sąvokose ilgalaikis turtas – tai daiktai ir kiti nuosavybės teisės objektai, kurie naudojami apmokestinamojo asmens ekonominėje veikloje ilgiau kaip vienerius metus (pagal Lietuvos Respublikos pelno mokesčio įstatymo 1 priedėlyje išvardytas ilgalaikio turto grupes). Šio straipsnio nuostatos taikomos tik tokiu atveju, jeigu ilgalaikiam materialiajam turtui pasigaminti sunaudotų prekių ir (arba) paslaugų pirkimo ir (arba) importo PVM ar jo dalis buvo PVM mokėtojo įtraukta į PVM atskaitą. 2. Ilgalaikio materialiojo turto pasigaminimu šiame PVM įstatyme laikoma įsigytų ir (arba) importuotų žaliavų bei medžiagų perdirbimo, gamybos ir kitų operacijų, atliekamų PVM mokėtojo jėgomis, ir (arba) įsigytų paslaugų visuma, kurios rezultatas yra naujas ilgalaikio materialiojo turto vienetas. Tai reiškia, kad PVM mokėtojas, savo jėgomis pasigaminęs ilgalaikį materialųjį turtą arba įsigijęs ilgalaikį turtą rangos būdu, nuo šio turto apmokestinamosios vertės – ilgalaikio turto pasigaminimo savikainos (PVM įstatymo 15 str. 4 dalis) turi apskaičiuoti 21 proc. PVM, pradėjus šį turtą naudoti. 3. Kaip nurodyta Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2002 m. gegužės 29 d. nutarimu Nr. 780 ,,Dėl mokesčiams apskaičiuoti naudojamų apskaitos dokumentų išrašymo ir pripažinimo taisyklių patvirtinimo” patvirtintos Mokesčiams apskaičiuoti naudojamų dokumentų išrašymo ir pripažinimo taisyklių IV dalyje ilgalaikio materialaus turto pasigaminimas, atliktas pastato (statinio) esminis pagerinimas įforminamas PVM sąskaita faktūra, kurioje privalo būti nurodyta: PVM sąskaitos faktūros išrašymo data; PVM sąskaitos faktūros serija ir numeris, leidžiantys identifikuoti PVM sąskaitą faktūrą; prekių tiekėjo ar paslaugų teikėjo PVM mokėtojo kodas; prekių pavadinimas; tiekiamos prekės vieneto kaina (be PVM) prekių apmokestinamoji vertė; PVM tarifas (tarifai) ir PVM suma eurais. PVM sąskaitoje faktūroje privalo būti nuoroda į PVM įstatymo 6 straipsnį arba nurodyta ,,ilgalaikio materialiojo turto pasigaminimas“. (6 str. 1,2 d. komentaro 3 p. - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) 4. Apskaičiuota pardavimo PVM suma tą patį mokestinį laikotarpį deklaruojama kaip pirkimo PVM ir įtraukiama į PVM atskaitą, jeigu pasigamintas turtas skirtas naudoti veikloje, suteikiančioje teisę į PVM atskaitą. (t. y. PVM įstatymo 58 str. 1 dalyje nurodytoje veikloje). (Jeigu turtas skirtas naudoti vien tokioje veikloje, mokestinės prievolės požiūriu rezultatas lygus nuliui, jeigu turtas skirtas naudoti mišriai veiklai, tada atskaitoma tokia PVM dalis, kuri tenka veiklai, suteikiančiai teisę į PVM atskaitą, kaip tai būtų daroma turto pirkimo (ar importavimo) turto atveju). PVM mokėtojui gaminantis ilgalaikį materialųjį turtą visas ilgalaikio turto pasigaminimui skirtų atsargų, žaliavų, medžiagų bei paslaugų pirkimo (importo) PVM gali būti traukiamas į PVM mokėtojo atskaitą, kadangi ilgalaikio materialiojo turto pasigaminimas yra apmokestinamas prekių tiekimas už atlygį, t. y. veikla, suteikianti teisę į PVM atskaitą. Tai reiškia, kad neatsižvelgiant į tai, ar PVM mokėtojas vykdo vien PVM įstatymo 58 str. 1 dalyje nurodytą ar mišrią veiklą, visą to ilgalaikio turto, kurį pasigaminus nuo visos jo vertės turės būti apskaičiuotas pardavimo PVM, pasigaminimui įsigytų žaliavų, medžiagų, prekių bei paslaugų pirkimo PVM įmonė turi teisę traukti į PVM atskaitą (arba iš viso nesinaudoti teise į PVM atskaitą – tokiu atveju 6 straipsnio nuostatos netaikomos). Tuo atveju, jeigu PVM mokėtojas turtą naudos mišrioje veikloje, tai PVM įstatymo 60 straipsnyje nustatyta tvarka proporcingai veiklai, suteikiančiai teisę į PVM atskaitą ir kitai veiklai turi būti skirstomas jau nuo visos pasigaminto ilgalaikio turto vertės apskaičiuotas pirkimo PVM, kuris lygus toje pačioje PVM deklaracijoje deklaruojamam pardavimo PVM. Pavyzdys. 1 atvejis Įmonė, PVM mokėtoja, ūkio būdu pasistatė sandėlį, kurio savikaina 28 900 eurų, iš to sk. žaliavos ir medžiagos – 18 000 eurų ir 3780 eurų pirkimo PVM, darbo užmokestis – 8 700 eurų, kitos išlaidos 1300 eurų ir 273 eurai pirkimo PVM. Visa pirkimo PVM (4053 eurai) buvo įtraukta į atskaitą. Pasistačius sandėlį, t. y. atidavusi jį eksploatuoti, įmonė privalo nuo 28 900 eurų apskaičiuoti 6069 eurų pardavimo PVM ir šią sumą įrašyti į PVM deklaracijos 29 laukelį (apmokestinamoji vertė (28 900 eurų nurodoma 15 laukelyje). Ši PVM suma kaip pirkimo PVM įtraukiama į tos pačios PVM deklaracijos 25 laukelį. a) šis turtas bus naudojamas tik PVM įstatymo 58 str. 1 dalyje nurodytoje veikloje, apskaičiuota pardavimo PVM suma - 6069 eurų įtraukiama į to mokestinio laikotarpio PVM atskaitą – į PVM deklaracijos 35 laukelį. b) 50 proc. (apskaičiavus šį procentą pagal praeitų kalendorinių metų įmonės gautą atlygį iš PVM apmokestinamos veiklos visame gautame atlygyje iš bet kokio prekių tiekimo) šio turto naudojama PVM apmokestinamai veiklai, 50 proc. neapmokestinamai veiklai. Šiuo atveju 3035 eurų (6069x50 proc.) įtraukiama į PVM deklaracijos 35 laukelį. 2 atvejis Įmonė A su statybos organizacija B sudarė gamybinių patalpų, skirtų PVM apmokestinamai veiklai vykdyti, statybos rangos sutartį (atkreipiame dėmesį, kad užsakyto pastato perdavimas užsakovui pagal įstatymo 7 straipsnį laikomas paslaugų teikimu). Pastačiusi šį pastatą, statybinė organizacija B surašė statybos darbų priėmimo aktą, kurio pagrindu išrašė įmonei A PVM sąskaitą faktūrą, ir joje nurodė gamybinio pastato statybos darbų vertę 430 000 eurų ir 90 300 eurų PVM, iš viso 520300 eurų. Įmonė A jai išrašytoje PVM sąskaitoje faktūroje išskirtą 90 300 eurų PVM sumą įtraukia į PVM deklaracijos 25 ir į 35 laukelius. Be to, įmonė A, atidavusi šį pastatą eksploatuoti, nuo pastato savikainos 430 000 eurų apskaičiuoja 90 300 eurų PVM ir šią sumą įrašo į PVM deklaracijos 29 laukelį, tą pačią sumą, kaip pirkimo PVM, įmonė įtraukia į atskaitą ir įrašo į to paties mokestinio laikotarpio PVM deklaracijos 25 ir į 35 laukelius. (6 str. 1, 2 d. komentaro pavyzdys - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) 5. Tuo atveju, jei pasikeistų pirkto ilgalaikio turto, kurio pirkimo PVM buvo įtraukta į PVM atskaitą, ar pasigaminto ilgalaikio turto, kurio apskaičiuota pardavimo PVM suma buvo įtraukta į PVM atskaitą, paskirtis ir ilgalaikis turtas nebūtų naudojamas veikloje, suteikiančioje teisę į PVM atskaitą, tai šio turto PVM atskaita būtų patikslinta PVM įstatymo 67 straipsnyje nustatyta tvarka (žiūrėti 67 straipsnio komentarą). 6. Reikia atkreipti dėmesį į tai, kad ilgalaikio turto pasigaminimu šiame PVM įstatymo straipsnyje laikomas ne tik naujo turto vieneto susikūrimas, bet ir pastatų, statinių esminis pagerinimas. Kaip apibrėžta PVM įstatymo sąvokose pastato (statinio) esminis pagerinimas – tai statybos darbai, kurie pailgina pastato ar statinio naudingo tarnavimo laiką arba pagerina jo naudingąsias savybes. Užbaigus tokius turto pagerinimo darbus, jie tampa PVM objektu ir nuo jų vertės turi būti apskaičiuojamas 21 proc. pardavimo PVM. Pardavimo PVM nuo turto esminio pagerinimo darbų apskaičiuojamas neatsižvelgiant į tai, ar PVM mokėtojas esminį pagerinimą atliko jam nuosavybės teise priklausančio pastato, ar nepriklausančio. Atkreipiamas dėmesys į tai, kad inžinieriniai tinklai (šiluminės trasos, dujotiekiai, vandentiekiai, kanalizacijos vamzdžiai ir panašūs tinklai) kuriais disponuoja specializuotos įmonės ir kurie pagal Statybos įstatymą priskiriami statiniams, PVM apskaičiavimo už pastato (statinio) esminį pagerinimą prasme nelaikomi pastatais ir jiems netaikomos šiame straipsnyje nustatytos nuostatos dėl PVM apskaičiavimo už atliktą pastato (statinio) esminį pagerinimą. 7. Jeigu PVM mokėtojas iš esmės pagerino jam nuosavybės teise priklausantį pastatą ar statinį ir nuo pastato esminio pagerinimo darbų vertės apskaičiavo pardavimo PVM, tai dėl šio apskaičiuoto pardavimo PVM atskaitos ir tolesnės prievolės tikslinti PVM atskaitą taikomos tos pačios nuostatos, kaip ir naujo ilgalaikio turto vieneto sukūrimo atveju. Pavyzdys. Prekybine veikla užsiimanti įmonė sudarė su statybos firma (rangovu) prekybos paviljono remonto sutartį. Atliekamų statybos-remonto darbų vertė yra 86 900 eurų (be PVM). Rangovo sąskaitoje išskirtą PVM 18 249 eurus (86 900x21 proc.) įmonė įtraukia į PVM atskaitą ir įrašo į PVM deklaracijos 25 ir į 35 laukelius. Kadangi dėl atlikto remonto darbų buvo pagerintos pastato naudingosios savybės, tai tą mėnesį, kai darbai baigti, įmonė privalo nuo atliktų darbų vertės apskaičiuoti pardavimo PVM - 18 249 eurus ir įrašyti šią PVM sumą į PVM deklaracijos 29 laukelį, o apmokestinamąją vertę (86 900 eurų) – į 15 laukelį. Jeigu įmonė šį pastatą naudoja tik PVM įstatymo 58 str. 1 dalyje nurodytoje veikloje, tą pačią sumą įmonė dar kartą gali įtraukti į PVM atskaitą, t. y. į PVM deklaracijos 25 ir 35 laukelius. (6 str. 1, 2 d. komentaro pavyzdys - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) Kai faktiškai iš esmės pastatą (statinį) pagerinantys darbai atliekami pagal bendrą sąmatą keletą mėnesių iš eilės arba atliekami su pertraukomis pagal keletą atskirų sąmatų, tai šie darbai laikomi pastato (statinio) esminio pagerinimo darbais tada, kai dėl visų nuosekliai susijusių ar atliktų kaip vienas kompleksas atlikimo prailginamas pastato ar statinio naudingo tarnavimo laikas arba pagerinamos jo naudingosios savybės. Jeigu darbai tarpusavyje nesusiję ir (arba) yra fragmentiški, t.y. nėra didesnio darbų komplekso sudėtinė dalis ir atskirai imant po jų atlikimo nepailgėja pastato naudingo naudojimo laikas ar nepagerėja pastato naudingosios savybės, tai tokie darbai nelaikomi pastato esminiu pagerinimu. 8. Jeigu turtas naudojamas kitais pagrindais, pvz. išsinuomojus, turto naudotojas, atlikęs ne savo pastato (statinio) esminį pagerinimą, taip pat turi apskaičiuoti to turto esminio pagerinimo vertės pardavimo PVM. PVM mokėtojas atlikęs naudojamo fiziniam asmeniui, nesančiam apmokestinamuoju asmeniu, nuosavybės teise priklausančio pastato (statinio) esminį pagerinimą, taip pat nuo atlikto esminio pagerinimo darbų vertės turi apskaičiuoti pardavimo PVM. 8.1. Kai asmuo išnuomoja pastatą dalimis keliems nuomininkams, kurie savo išsinuomotose patalpose atskirai ir skirtingu laiku numato daryti remontą, tai tik tuo atveju, kai konkretaus nuomininko atlikto remonto darbai prailgina pastato ar statinio naudingo tarnavimo laiką arba pagerina jo naudingąsias savybes, šie remonto darbai bus laikomi pastato (statinio) esminio pagerinimo darbais. Analogiškai šios nuostatos taikomos ir tuo atveju, kai turtas perduotas pagal kitokią, nei nuomos (pavyzdžiui, panaudos) sutartį. Pavyzdys. Įmonė, PVM mokėtoja, naudotą neremontuotą pastatą, kurio pirkimo PVM buvo atskaitytas, išnuomojo 10 - čiai įvairių firmų, PVM mokėtojų. Su nuomininkais buvo sudarytos atskiros nuomos sutartys, kuriose nurodyta , kad nuomojamo pastato vertė yra 260 650 eurų. Beveik visi nuomininkai savo nuomojamose patalpose skirtingu laiku atliko patalpų remontą. Vieno nuomininko, nuomojusio didžiausią patalpų dalį, atliktas remontas laikomas pastato esminiu pagerinimu, nes jo atlikimas prailgina pastato ar statinio naudingo tarnavimo laiką arba pagerina jo naudingąsias savybes. Todėl šis nuomininkas, atlikęs pastato esminį pagerinimą, nuo to pagerinimo vertės turi apskaičiuoti pardavimo PVM (kaip nuo ilgalaikio turto pasigaminimo vertės). (6 str. 1, 2 d. komentaro pavyzdys - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) 9. PVM mokėtojas, atlikęs jam nuosavybės teise nepriklausančio pastato (statinio) esminį pagerinimą, pagal PVM įstatymo 9 straipsnio 4 dalies nuostatas, gali pasirinkti kaip vykdyti pardavimo PVM, susijusio su šiais esminio pagerinimo darbais, apskaičiavimo ir sumokėjimo prievolę. Jeigu jis, atlikęs pastato esminį pagerinimą, iš karto pabaigus pagerinimo darbus, šį esminį pagerinimą patiekia pastato savininkui, tai šiuo atveju, jam netaikomos šio straipsnio nuostatos, t. y. jis neturi priskaičiuoti nuo esminio pagerinimo darbų vertės pardavimo PVM (kaip nuo ilgalaikio turto pasigaminimo vertės). Jis išrašo turto savininkui pagerinimo darbų perdavimo dokumentą, apskaičiuoja nuo jo pardavimo PVM, kurį PVM įstatymo 96 straipsnyje nustatyta tvarka išskaito ir sumoka pagerinto pastato (statinio) savininkas (žiūrėti 96 straipsnio komentarą). Šiuo atveju prievolė apskaičiuoti pardavimo PVM nuo esminio pagerinimo darbų vertės (kaip nuo ilgalaikio turto pasigaminimo vertės) tenka turto savininkui. Pastato (statinio) esminis pagerinimas laikomas patiektu turto savininkui iš karto po darbų atlikimo tik tuo atveju, jeigu tai įforminančiame apskaitos dokumente yra turto savininko sutikimas pagerinimą priimti, priešingu atveju laikoma, kad turtą naudojantis PVM mokėtojas pasigamino ilgalaikį materialųjį turtą ir jam taikomos visos su tuo susijusios įstatymo nuostatos iki faktinio pastato (statinio) grąžinimo savininkui. Pavyzdys. Įmonė A, atliko išsinuomoto iš įmonės B pastato esminį pagerinimą už 86 900 eurų kuriam atlikti įsigytų prekių ir paslaugų pirkimo PVM buvo įtraukusi į PVM atskaitą. Atlikusi esminį pagerinimą, įmonė A įmonei B (pastarajai sutikus) išrašė PVM sąskaitą faktūrą, kurioje nuo esminio pagerinimo vertės – 86 900 eurų apskaičiavo 21 proc. PVM – 18 249 eurus PVM. Įmonė A esminio pagerinimo vertę (86 900 eurų) įrašo į PVM deklaracijos 12 laukelį. Įmonė B PVM esminio pagerinimo perdavimo dokumente išskirtą PVM sumą (18 249 eurus) įrašo į PVM deklaracijos 33 ir į 25 bei 35 laukelius. Be to, įmonė B nuo šio esminio pagerinimo darbų vertės (86 900 eurų) apskaičiuoja 18 249 eurus (86 900x21 proc.) pardavimo PVM (kaip už ilgalaikio turto pasigaminimą) ir šią PVM sumą įrašo į PVM deklaracijos 29 laukelį, o jeigu ji vykdo PVM įstatymo 58 str. 1 dalyje nurodytą veiklą, šią PVM sumą įtraukia į PVM deklaracijos 25 ir 35 laukelius. (6 str. 1, 2 d. komentaro pavyzdys - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) 10. Kai nuomininkas, atlikęs išsinuomoto pastato (statinio) esminį pagerinimą, kuriam įsigytų prekių ir paslaugų pirkimo PVM buvo įtraukęs į PVM atskaitą, šio esminio pagerinimo darbų iš karto neperduoda turto savininkui, tada nuo esminio pagerinimo darbų vertės (kaip nuo ilgalaikio turto pasigaminimo vertės) jis turi apskaičiuoti 21 proc. PVM, kurį, jeigu vykdo PVM apmokestinamą veiklą, turi teisę įtraukti į PVM atskaitą. Jeigu nuomininkas grąžina turto savininkui pastatą dar nepasibaigus PVM įstatyme nustatytam atskaitos tikslinimo laikotarpiui (nepraėjus 10 metų nuo esminio pagerinimo atlikimo), tai jis turto savininkui išrašytame apskaitos dokumente turi nuo perduodamos esminio pagerinimo vertės dalies, atitinkančios metų skaičių, likusį iki PVM įstatyme nustatyto PVM atskaitos tikslinimo termino pabaigos, apskaičiuoti 21 proc. PVM. Jeigu esminis pagerinimas perduodamas pasibaigus atskaitos tikslinimo terminui, PVM neskaičiuojamas (plačiau apie tai 9 straipsnio 4 dalies komentare). Pavyzdys. Įmonė A, PVM mokėtoja, atliko iš įmonės B išsinuomoto pastato esminį pagerinimą už 144 800 eurų, kuriam atlikti įsigytų prekių ir paslaugų įtraukė į PVM atskaitą. Įmonė A iš karto po pastato esminio pagerinimo atlikimo neperdavė įmonei B šių esminio pagerinimo darbų, kadangi pastaroji įmonė perimti pastato pagerinimo nesutiko. Todėl įmonė A, atlikusi šį esminį pagerinimą, nuo esminio pagerinimo darbų vertės turi apskaičiuoti 21 proc. PVM – 30 408 eurų (kaip už ilgalaikio turto pasigaminimo darbus) ir įrašyti šią PVM sumą į PVM deklaracijos 29 laukelį (apmokestinamąją vertę (144 800 eurų) – į 15 laukelį), be to šią PVM sumą turi teisę įtraukti į PVM deklaracijos 25 ir 35 laukelius. Praėjus 6 metams, po atlikto esminio pagerinimo darbų, įmonė A grąžino pastatą įmonei B. Kadangi pastatas jo savininkui grąžintas dar nesuėjus PVM atskaitos tikslinimo terminui, tai įmonė A, grąžindama įmonei B pastatą, turi jai perduoti likusią nenudėvėtą esminio pagerinimo darbų dalį ir nuo jos apskaičiuoti pardavimo PVM. Tarkim, esminio pagerinimo darbų vertės dalis, atitinkanti metų skaičių, likusį iki PVM atskaitos tikslinimo termino (10 metų) yra 57 920 eurų. Tai įmonė A išrašytoje įmonei B PVM sąskaitoje faktūroje turi apskaičiuoti 12 163 eurus (57 920x21 proc.) PVM. Įmonė A PVM deklaracijos 12 laukelyje įrašo perduoto esminio pagerinimo darbų apmokestinamąją vertę – 57 920 eurų., o įmonė B jai perduoto nenudėvėtą esminio pagerinimo darbų PVM sumą (12 163 eurus) įrašo į PVM deklaracijos 33 laukelį ir turi teisę kaip pirkimo PVM įtraukti į PVM atskaitą, t. y. įrašyti į PVM deklaracijos 25 ir 35 laukelius. (6 str. 1,2 d. komentaro pavyzdys - pagal VMI prie FM 2015-03-12 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-4119) 11. Pabrėžtina, kad PVM įstatymo 6 straipsnio nuostatos taikomos tik tuo atveju, kai turtui pasigaminti ar iš esmės pagerinti sunaudotų kitų prekių ir paslaugų pirkimo ar importo PVM dalis (bet kokia) buvo atskaityta. Kai pasigaminamas ilgalaikio materialiojo turto vienetas ar iš esmės pagerinamas pastatas (statinys), nesinaudojant teise į PVM atskaitą, toks turto pasigaminimas ar pagerinimas jokių pasekmių, susijusių su PVM, nesukelia. 7 straipsnis. Paslaugų teikimas Jeigu šiame Įstatyme nenustatyta kitaip, paslaugų teikimu laikomas bet koks sandoris dėl bet kokio civilinių teisių objekto, jeigu šis sandoris pagal šį Įstatymą nelaikomas prekių tiekimu. Paslaugų teikimu, be kita ko, laikoma: 1) nestandartizuotos programinės įrangos pardavimas ar kitoks perdavimas; 2) nuoma; 3) nematerialiojo turto ir turtinių teisių perdavimas, išskyrus šio Įstatymo 4 straipsnio 3 dalyje nurodytus atvejus; 4) statybos darbai, įskaitant pastatyto naujo pastato ar statinio perdavimą užsakovui (statytojui); 5) įsipareigojimas susilaikyti nuo veiksmų, taip pat įsipareigojimas toleruoti veiksmus arba padėtį. Komentaras 1. Sandoriai dėl civilinių teisių objektų, kurie pagal PVM įstatymo nuostatas nelaikomi prekių tiekimu, yra laikomi paslaugų teikimu, t.y.: sandoriai su vertybiniais popieriais, kitu turtu bei turtinėmis teisėmis, intelektinės veiklos rezultatais, informacija, veiksmais ir veiksmų rezultatais, taip pat kitomis turtinėmis ir neturtinėmis vertybėmis. Tačiau paslaugų teikimu nelaikomi sandoriai dėl bet kokių kitų daiktų (įskaitant numizmatinės paskirties pinigus), taip pat sandoriai dėl elektros energijos, dujų, šilumos ir kitų rūšių energijos, nes pagal PVM įstatymo nuostatas šie sandoriai laikomi prekių tiekimu. 1.1. Sutarties nutraukimas (pvz., nekilnojamojo turto nuomos) laikomas atlygintinu sandoriu ir paslaugų teikimu tokiu atveju, kai vienai iš šalių nusprendus pirma laiko nutraukti sutartį, už sutarties nutraukimą kitai šaliai susitariama sumokėti sutarties nutraukimo mokestį, išskyrus atvejus, kai sutarties nutraukimo mokestis ar kiti sutartyje numatyti mokėjimai savo esme yra netesybos ar nuostolių (žalos) atlyginimas (žr. šios dalies komentaro 1.2 ir 1.3 punktus). (7 str. komentaro 1, 1.1 p. - pagal VMI prie FM 2012-05-25 raštą Nr. (18.2-31-2)-R-4637) 1.2. Remiantis Lietuvos Respublikos civilinio kodekso (Žin., 2000, Nr. 74-2262) 6.245 straipsniu, civilinė atsakomybė – tai turtinė prievolė, kurios viena šalis turi teisę reikalauti atlyginti nuostolius (žalą) ar sumokėti netesybas (baudą, delspinigius), o kita šalis privalo atlyginti padarytus nuostolius (žalą) ar sumokėti netesybas (baudą, delspinigius). Pagal Civilinio kodekso 6.71 straipsnio nuostatas netesybos – tai įstatymų, sutarties ar teismo nustatyta pinigų suma, kurią skolininkas privalo sumokėti kreditoriui, jeigu prievolė neįvykdyta arba netinkamai įvykdyta (bauda, delspinigiai). Netesybos gali būti nurodytos konkrečia pinigų suma arba užtikrinamos prievolės sumos procentu. Taigi netesybos yra vienas iš prievolės įvykdymo užtikrinimo būdų bei sutartinės civilinės atsakomybės forma, o ne atlygis už prekių tiekimą ar paslaugų teikimą. Pažymėtina, kad netesybos laikomos iš anksto nustatytais būsimais kreditoriaus nuostoliais, kurių dydžio įrodinėti nereikia. Todėl tais atvejais, kai dėl tam tikrų priežasčių pirma laiko nutraukiama sutartis, kurioje už sutarties nutraukimą yra numatytos netesybos (bauda) konkrečia pinigų suma ar procentais, tokia gauta pinigų suma nelaikoma atlygiu už paslaugos suteikimą ir nuo šios pinigų sumos PVM neturi būti skaičiuojamas. Tačiau netesybomis negali būti laikoma pinigų suma, kurią buvęs skolininkas privalo sumokėti kreditoriui už ankščiau laiko tinkamai įvykdytą sutartyje nurodytą prievolę. Todėl jeigu klientui išduota paskola (kreditas) bankui grąžinama anksčiau laiko (tuo tikslu kredito sutartis laikoma pasibaigusia (įvykdyta)), tačiau už ją pagal sutartyje numatytas sąlygas reikia sumokėti tam tikrą mokestį (kuris nėra tiksliai įvertintas, o paskolos sutartyje yra numatyti tik tam tikri jo ribų intervalai ir šis mokestis tik minimaliai kompensuoja banko negautas pajamas), tai toks mokestis nelaikomas netesybomis (nes prievolė (paskolos grąžinimas) yra įvykdyta), o bankui mokama suma savo esme yra laikoma atlygiu už minėtos sutarties nutraukimą. Pavyzdys. Bankas X fiziniam asmeniui suteikė paskolą 5 metų laikotarpiui. Paskolos sutartyje už paskolos grąžinimą prieš laiką numatytas nustatyto dydžio mokestis (tarkime, 0,5 proc. nuo grąžinamos sumos, bet ne mažiau nei 300 litų). Praėjus 3 metams nuo paskolos sutarties pasirašymo (t. y. nepasibaigus paskolos sutarties galiojimui), fizinis asmuo sugrąžino bankui visą likusią paskolos sumą, tarkime, 25 000 litų. Bankas X fiziniam asmeniui papildomai apskaičiavo sumokėti 300 litų, kuriais minimaliai kompensuos savo negautas pajamas. Toks mokestis (300 litų) negali būti laikomas netesybomis, nes iš banko gautas kreditas sugrąžintas, todėl ši suma savo esme laikoma atlygiu už pirmalaikio sutarties nutraukimo paslaugą. (7 str. komentaro 1.2 p. - pagal VMI prie FM 2012-11-13 raštą Nr. (32.43-31-2)-RM-6149) 1.3. Tokiu atveju, kai apmokestinamajam asmeniui mokama tam tikra pinigų suma, kuria yra atlyginama padaryta žala, sukelti faktiniai nuostoliai, nuo tokios pinigų sumos taip pat neturi būti skaičiuojamas, kadangi tai nėra atlygis už suteiktą paslaugą ar patiektą prekę. 1.4. Dėmesys atkreiptinas į tai, kad vertinant, ar įvairų sudarytų sutarčių nutraukimo atvejais vienos sutarties šalies reikalaujama iš kitos sutarties šalies sumokėti (ar jau sumokėta) pirmajai sutarties šaliai tam tikra pinigų suma turėtų būti laikoma atlygiu už suteiktą paslaugą (patiektą prekę), ar ne, turi būti atsižvelgiama į konkrečias sandorio aplinkybes, t. y. dėl ko pinigai mokami, o ne į formalų mokėjimo paskirties nurodymą ar įvardijimą (pvz., atlygis, bauda, kompensacija ar kt.). 1.4.1. Vadinasi, jei tam tikras mokėjimas yra tiesiogiai susijęs su konkrečia teikiama paslauga (pvz., mokestis imamas už sutikimą pakeisti sudarytos sutarties sąlygas, už jau suteiktas sutartyje numatytas paslaugas arba už kitas suteiktas paslaugas ir pan.), tai toks mokėjimas laikomas atlygiu už suteiktas paslaugas, neatsižvelgiant į tai, kaip toks mokėjimas buvo įvardintas. 1 pavyzdys. 2010 m. sausio mėn. įmonė A (nuomotojas) su įmone B (nuomininkas) 4 metams sudarė patalpų nuomos (su PVM) sutartį. 2011 m. liepos mėnesį (po 1,5 metų) įmonė B nuomos sutartį nutraukia. Įmonė A pareikalauja, kad įmonė B jai sumokėtų ,,sutarties nutraukimo mokestį” tam, kad būtų kompensuojami galimi (kol suras naują nuomininką) įmonės A nuostoliai dėl pirmalaikio sutarties nutraukimo. Šalys susiderėjo, kad įmonė B įmonei A sumokės 10 000 Lt. Kaip PVM įstatymo prasme traktuojamas įmonės B įmonei A mokamas ,,sutarties nutraukimo mokestis”? Šiuo atveju laikoma, kad nuomotojas už atlygį sutinka pirma laiko nutraukti sudarytą sutartį, t. y. pakeisti sudarytos sutarties sąlygas (terminą), todėl įmonės A gaunamas iš įmonės B sutarties nutraukimo mokestis yra atlygis už suteiktą įmonei B atskirą paslaugą ir turi būti apmokestintas PVM (kadangi patalpų nuoma buvo apmokestinta PVM, žr. PVM įstatymo 31 str. 4 dalį ir šios dalies komentarą). 2 pavyzdys. Fizinis asmuo, teikiantis tarpininkavimo paslaugas sudarant nekilnojamojo turto sandorius, su įmone X sudarė paslaugų teikimo sutartį, pagal kurią įsipareigojo ieškoti pirkėjų įmonės parduodamoms gamybinėms patalpoms. Sutartyje numatyta, kad jei įmonė pasirašys nekilnojamojo turto pirkimo – pardavimo sutartį su šio asmens surastu pirkėju, tai jam sumokės 250 000 Lt dydžio atlygį už suteiktas tarpininkavimo paslaugas. Jei įmonė su šio asmens surastu pirkėju nekilnojamojo turto pardavimo sandorio nuspręs nesudaryti, tai šiam fiziniam asmeniui sumokės 250 000 Lt dydžio baudą. Šiam tarpininkavimo paslaugas teikiančiam asmeniui suradus pirkėją, įmonė X nekilnojamojo turto pardavimo sandorio su surastu klientu nusprendė nesudaryti. Todėl tarpininkui sumokėjo 250 000 Lt baudą. Ar sumokėta pinigų suma laikoma atlygiu už suteiktas paslaugas ir turi būti apmokestinama PVM? Tarpininkavimo parduodant nekilnojamąjį turtą paslaugų esmė yra nekilnojamojo turto pirkėjo suradimas, todėl šių paslaugų suteikimo faktas nesiejamas su nekilnojamojo turto pardavėjo sprendimu dėl pirkimo – pardavimo sutarties sudarymo su tarpininko surastu pirkėju. Kartu pažymėtina, kad šiuo atveju sutartyje dėl tarpininkavimo paslaugų suteikimo nustatyta tarpininko gaunamo užmokesčio suma yra tokia pati (250 000 Lt) tiek tuo atveju, jei įmonė pasirašytų sutartį su nekilnojamojo turto tarpininko surastu nekilnojamojo turto pirkėju, tiek priešingu atveju. Tuo tarpu netesybos apibūdinamos kaip iš anksto šalių nustatyti minimalūs nuostoliai ir atlieka kompensuojamąją funkciją, siekiant atlyginti dėl prievolės neįvykdymo ar netinkamo įvykdymo nukentėjusiai šaliai patirtus nuostolius. Atsižvelgiant į šias aplinkybes, šiuo atveju tarpininkavimo paslaugos buvo suteiktos, o tarpininko iš kliento gautas užmokestis, įvardintas kaip bauda, laikomas atlygiu už suteiktas paslaugas, neatsižvelgiant į tai, ar nekilnojamojo turto pardavėjas nusprendė pasirašyti pirkimo – pardavimo sutartį su tarpininko surastu pirkėju, ar ne. Taigi tarpininko gauta pinigų suma yra atlygis už suteiktas paslaugas, todėl nuo jos turi būti apskaičiuotas PVM. 3 pavyzdys. UAB Y, teikianti telekomunikacijų paslaugas, naujiems vartotojams, sudarantiems ilgalaikes paslaugų teikimo sutartis, įsipareigojant naudotis bendrovės teikiamomis paslaugomis nustatytą laikotarpį (pvz., 24 mėn.), suteikia nuolaidas prekių įsigijimui arba fiksuotam paslaugų mokesčiui. Jei paslaugų teikimo sutartį klientas nutraukia pirma laiko, bendrovei klientas turi apmokėti suteiktų nuolaidų sumą prekėms įsigyti ar fiksuotam paslaugos mokesčiui, kuri apskaičiuojama padalinant prekių pardavimo metu suteiktą nuolaidos sumą iš sutarties trukmės mėnesiais ir padauginant iš neišbūtų pagal sutartį mėnesių skaičiaus arba susumuojant nuolaidas fiksuotam paslaugų mokesčiui pagal išrašytas PVM sąskaitas faktūras už laikotarpį, kai vartotojui buvo teikiamos telekomunikacijų paslaugos. Ar už pirma laiko nutrauktą telekomunikacijų paslaugų teikimo sutartį kliento sumokėta tokia suma laikoma atlygiu už suteiktas paslaugas ir turi būti apmokestinama PVM? Pirma laiko nutraukiant telekomunikacijų paslaugų teikimo sutartį klientas netenka teisės į suteiktas nuolaidas (ar nuolaidų dalį) už tam tikras įsigytas prekes ar sumokėtą atlygį už suteiktas telekomunikacijų paslaugas. Todėl anksčiau laiko nutraukiant sutartį kliento sumokamos sumos laikomos atlygio už patiektas prekes ar suteiktas paslaugas dalimi, t.y. sumos, gaunamos iš klientų jiems anksčiau laiko nutraukiant paslaugų teikimo sutartis, turėtų būti įforminamos išrašant kreditinį dokumentą, kuriame nurodomas patiektų prekių ar suteiktų paslaugų apmokestinamosios vertės pasikeitimas bei apskaičiuojamas PVM. 4 pavyzdys. Įmonė M iš lizingo bendrovės nuomojosi lengvąjį automobilį pagal veiklos nuomos sutartį. Pasibaigus nuomos sutarčiai automobilis grąžinamas lizingo bendrovei. Prieš grąžinant automobilį atliekama jo apžiūra gamintojo patvirtintame autoservise ir surašomas įvertinimo aktas, nurodant defektų vertę, viršytą sutartyje numatytą pravažiuotų kilometrų skaičių. Pagal sutarties nuostatas įmonė M privalo automobilį nuomotojui grąžinti suremontuotą, techniškai tvarkingą ir tokios pačios komplektacijos kaip nuomos sutarties sudarymo dieną. Jeigu grąžinamo automobilio būklė neatitinka šių reikalavimų, nuomininkas privalo pašalinti automobilio defektus gamintojo patvirtintame servise arba kompensuoti nuomotojo patirtas išlaidas automobilio vertei atstatyti. Be to, nuomos sutartyje numatytas papildomas mokestis už kiekvieną kilometrą, viršijantį leistiną ridą. Ar tokiu atveju, jei pasibaigus automobilio nuomos sutarčiai, nuomotojui mokamas papildomas mokestis už viršytą nuomos sutartyje nustatytą leistiną automobilio ridą bei suma automobilio vertei atstatyti, šie mokėjimai laikomi atlygiu už paslaugos teikimą ir apmokestinami PVM? Nuomos sutartyje numatytas mokestis už kiekvieną kilometrą, viršijantį leistiną ridą, laikytinas atlygio už nuomos paslaugas sudėtine dalimi. Todėl pasibaigus automobilio nuomos terminui lizingo bendrovė turėtų išrašyti įmonei M patikslinamąją atitinkamo laikotarpio automobilio nuomos paslaugų PVM sąskaitą faktūrą ir joje nuo patikslintos (padidintos mokesčio už pravažiuotus kilometrus, viršijančius leistiną ridą, suma) nuomos paslaugų apmokestinamosios vertės apskaičiuoti PVM. Tačiau lizingo bendrovei mokami mokėjimai, sutartyje įvardyti kaip „turto vertės atstatymo išlaidos“ arba „kompensacija už turto defektus“, nelaikomi atlygiu už paslaugos teikimą. Kadangi pasibaigus nuomos sutarčiai įmonė M pati nesuremontavo automobilio, kad jis būtų grąžintas tinkamos būklės, o kompensavo (pagal specialistų apskaičiavimus) lizingo bendrovės išlaidas, susijusias su šio automobilio netinkamo naudojimo defektų pašalinimu, tokie mokėjimai laikomi išlaidų kompensavimų ir nėra apmokestinami PVM. 1.4.2. Tais atvejais, kai sudarytoje sutartyje numatyti tam tikri mokėjimai sutarties nutraukimo atveju įvardijami kaip atlygis už sutarties nutraukimą, tačiau iš esmės tai yra netesybos (bauda) ar faktiškai patirtų nuostolių atlyginimas (žr. šio komentaro 1.2 ir 1.3 punktus), tai tokie mokėjimai (nors ir įvardinti kaip ,,sutarties nutraukimo mokestis“) nelaikomi atlygiu už suteiktas paslaugas ir PVM neapmokestinami. 1 pavyzdys. Įmonė M (įrengimų savininkė) su įmone L sudarė įrengimų nuomos sutartį 3 metams, kas mėnesį mokant už suteiktas nuomos paslaugas 1000 Lt. Sutartyje numatyta, kad jei viena iš šalių nuspręs sutartį nutraukti pirma laiko nesant kitos šalies kaltės, kitai šaliai turės sumokėti 3000 Lt baudą. Įmonė L praėjus dvejiems metams po sutarties sudarymo nuomos sutartį nusprendė nutraukti, todėl įmonei M sumokėjo sutartyje numatytą 3000 Lt sumą. Sumokėtos netesybos nelaikomos atlygiu už suteiktą paslaugą, todėl sumokėta pinigų suma PVM neapmokestinama. 2 pavyzdys. Vandens pramogų parko lankytojas, pametęs raktą nuo spintelės, kurioje buvo palikęs savo daiktus, pramogų parko administratoriui turi papildomai sumokėti vandens pramogų parko nustatytą 15 litų dydžio mokestį. Kadangi šiuo atveju reikalaujama iš pramogų parko lankytojo sumokėti pinigų suma, nėra atlygis už suteiktas paslaugas, o savo esme yra patirtų nuostolių atlyginimas, todėl nuo šios gautos pinigų sumos PVM neturi būti skaičiuojamas. 3 pavyzdys. Įmonė A (nuomotojas) 2011 sausio mėn. su įmone B (nuomininkas) sudarė 10-ies metų patalpų nuomos sutartį, kurioje įmonė A įmonei B įsipareigojo išnuomoti negyvenamąsias patalpas (1000 m 2). Be to, nuomos sutartyje įmonė A įsipareigoja nuomojamas patalpas įrengti taip, kad patalpos būtų tinkamos įmonės B numatomai veiklai (įmonė B išnuomotose patalpose numato įrengti lošimo namus). Patalpų įrengimas įmonei A kainavo 150 000 Lt. Tačiau 2011 m. balandžio mėn. įmonė B nuomos sutartį su įmone A nutraukia ir įsipareigoja įmonei A sumokėti jos patirtas patalpų remonto išlaidas - 150 000 Lt. Ar įmonės A gaunama 150 000 Lt suma gali būti laikoma kompensacija įmonės A išlaidoms, kurios patiriamos dėl sutarties nutraukimo, padengti? Taip, gali. Pateiktu atveju įmonė B, mokėdama įmonei A 150 000 Lt sumą jai tik kompensuoja išlaidas, kurias sukėlė pirmalaikis sutarties nutraukimas. Todėl įmonės B įmonei A mokama 150 000 Lt suma laikoma kompensacija išlaidoms, patirtoms dėl pirmalaikės sutarties nutraukimo, padengti, o ne atlygiu už suteiktas paslaugas ir dėl to nuo šios sumos PVM neturi būti skaičiuojamas. 4 pavyzdys. 2010 m. sausio 10 d. įmonė A (nuomotojas) su įmone B (nuomininkas) 3 metams sudarė patalpų nuomos sutartį, kurioje įmonė B įsipareigojo kiekvienais metais atlikti išsinuomotų patalpų einamąjį remontą. Be to, sutartyje numatyta, kad, nutraukus nuomos sutartį dėl kurios nors šalies kaltės, kita šalis turi teisę reikalauti kompensuoti išlaidas, kurias sukėlė pirmalaikis sutarties nutraukimas. 2011 metų pabaigoje įmonė B išsinuomotose patalpose atliko remontą už 20 000 Lt. Tačiau 2012 m. sausio 10 d. įmonė A nuomos sutartį nutraukia. Įmonė B pareikalauja iš įmonės A, kad ši jai kompensuotų dėl sutarties nutraukimo patirtus patalpų remonto išlaidas – 20 000 Lt. Ar įmonės A įmonei B mokama 20 000 Lt suma PVM įstatymo prasme gali būti laikoma kompensacija įmonės B išlaidoms, patirtoms dėl pirmalaikės sutarties nutraukimo, padengti? Pateiktu atveju įmonė A, mokėdama įmonei B 20 000 Lt sumą tik vykdė nutrauktosios nuomos sutarties sąlygas, t. y. kompensavo išlaidas, kurias sukėlė pirmalaikis sutarties nutraukimas. Todėl įmonės A įmonei B mokama 20 000 Lt suma laikoma kompensacija išlaidoms, patirtoms dėl pirmalaikės sutarties nutraukimo, padengti, o ne atlygiu už suteiktas paslaugas ir dėl to nuo šios sumos PVM neturi būti skaičiuojamas. 5 pavyzdys. 2009 m. sausio 10 d. įmonė A (nuomotojas) su įmone B (nuomininkas) 5 metams sudarė patalpų nuomos sutartį, kurioje įmonė B įsipareigojo kiekvienais metais atlikti išsinuomotų patalpų einamąjį remontą. Be to, sutartyje numatyta, kad, nutraukus nuomos sutartį dėl kurios nors šalies kaltės, kita šalis turi teisę reikalauti kompensuoti išlaidas, kurias sukėlė pirmalaikis sutarties nutraukimas. 2011 m. rugpjūčio mėn. įmonė B nuomos sutartį nutraukia. Įmonė A pareikalauja iš įmonės B, kad ši jai kompensuotų patalpų būsimojo einamojo remonto išlaidas, kurio, pagal sutarties sąlygas, 2007 metais neatliko įmonė B (paskutinį kartą patalpų remontą įmonė B išnuomotose patalpose atliko 2010 metų vasario mėnesį), pagal preliminarius skaičiavimus – 15 000 Lt. Ar įmonės B įmonei A mokama 15 000 Lt suma PVM įstatymo prasme gali būti laikoma kompensacija įmonės B išlaidoms, patirtoms dėl pirmalaikės sutarties nutraukimo, padengti? Pateiktu atveju įmonė B, mokėdama įmonei A 15 000 Lt sumą tik vykdė nutrauktosios nuomos sutarties sąlygas, t. y. kompensavo būsimąsias grąžintų patalpų einamojo remonto išlaidas, kurias sukėlė pirmalaikis sutarties nutraukimas. Todėl įmonės B įmonei A mokama 15 000 Lt suma laikoma kompensacija išlaidoms, patirtoms dėl pirmalaikės sutarties nutraukimo, padengti, o ne atlygiu už suteiktas paslaugas ir dėl to nuo šios sumos PVM neturi būti skaičiuojamas. 6 pavyzdys. Įmonė C su įmone V (nuomininkas) 2010 m. sausio 15 d. sudarė negyvenamųjų patalpų nuomos sutartį. Nuomos sutarties 10 punkte numatyta, kad tuo atveju, jei nuomininkas nutraukia sutartį prieš terminą savo iniciatyva nesant nuomotojo kaltės, arba kai sutartis nutraukiama nuomotojo iniciatyva dėl nuomininko kaltės, nuomininkas įsipareigoja sumokėti nuomotojui kompensaciją, kuri lygi 5 mėnesių nuompinigių sumai. Kadangi nuomininkas nemokėjo nuompinigių, 2010 m. rugsėjo 10 d. nuomotojas nutraukė sutartį pagal nuomos sutarties 10 punktą. Sudarydamos taikos sutartį šalys susitarė, kad nuomininkas sumokės nuomotojui nuompinigius ir papildomai 3 mėnesių nuomos mokesčio dydžio baudą. Pažymėtina, kad baudos suma neapima nuompinigių už faktiškai suteiktas nuomininkui nuomos paslaugas ir yra tik kompensacija už patirtus nuostolius, susidariusius ankščiau termino nutraukus nuomos sutartį. Be šios baudos sumos nuomininkas sumokėjo ir nuompinigius už suteiktas paslaugas. Ar nuomininko sumokėta pinigų suma yra atlygis už suteiktas paslaugas, kuris turi būti apmokestintas PVM? Nuomininko sumokėtos pinigų suma, atitinkanti atlygio dydį už jau už faktiškai suteiktas nuomos paslaugas (nuompinigiai), yra atlygis už suteiktas paslaugas, todėl nuo šios sumokėtos pinigų sumos dalies turi būti apskaičiuotas PVM. Be to, nuomos sutartyje buvo numatytos netesybos pirma laiko nutraukiant sutartį. Taigi nuomininko papildomai sumokėta 3 mėnesių nuomos dydžio pinigų suma laikoma netesybomis, nors ji yra mažesnė, nei numatytoji sutartyje (netesybų suma sumažinta nutraukus nuomos sutartį šalių sudaryta taikos sutartimi, t.y. sumažinta turtinė prievolė, kylanti iš civilinės atsakomybės). Todėl ši suma nelaikoma atlygiu už nuomotojo teikiamą paslaugą ir neapmokestinama PVM. 7 pavyzdys. Įmonė M teikia automobilių nuomos paslaugas. Pagal automobilio nuomos sutartį klientas įmonei M sumoka garantą. Garantas nuomininkui negrąžinamas, jei išnuomotas automobilis buvo pavogtas, o pasiliekamas kaip atlygis už patirtą žalą, kilusią dėl to, kad tenka atšaukti kitas sutartis su asmenimis, kurie buvo rezervavę pavogtą automobilį. Piniginis užstatas nelaikomas atlygiu už paslaugų teikimą, kadangi jis iš esmės yra skirtas galimų nuostolių atsiradimo padengimui, o ne atlyginimui už tam tikrus atliktus veiksmus (neveikimą). Taigi tais atvejais, kai pavogus automobilį nuomotojui lieka piniginis užstatas, kaip dalis atsiradusios žalos atlyginimo, toks piniginis užstatas yra ne PVM objektas, todėl PVM už jį neturi būti skaičiuojamas. 8 pavyzdys. 2010 m. liepos 30 d. nuomotojas sudarė negyvenamųjų patalpų nuomos sutartį su įmone Z (nuomininkas). Pagal sudarytos sutarties nuostatas nuomotojas įsipareigojo per 3 mėnesius, t.y. iki 2010 m. spalio 30 d. pritaikyti patalpas nuomininko poreikiams (planuojamai prekybinei veiklai). Sutartyje numatyta, kad tokiu atveju, jei nuomotojas iki nustatyto termino patalpų nuomininko poreikiams nepritaikys, nuomininkui turės sumokėti 5000 Lt baudą. Patalpų remonto darbams atlikti nuomotojas pasamdė įmonę L. Dėl patalpų remonto darbus atliekančios įmonės kaltės (vėlavimo atlikti tam tikrus numatytus darbus) spalio 30 d. patalpų remonto ir pritaikymo nuomininko poreikiams darbai nebuvo užbaigti. Todėl nuomotojas nuomininkui sumokėjo sutartyje numatyto dydžio (5000 Lt) sumą dėl įsipareigojimų neįvykdymo. Ar nuomotojo nuomininkui sumokėta pinigų suma laikoma atlygiu už suteiktas paslaugas, kurios turi būti apmokestintos PVM? Sumokėta pinigų suma nelaikoma atlygiu už paslaugos teikimą, todėl nuo šios sumos PVM neturi būti skaičiuojamas. (7 str. komentaro 1.3, 1.4 p. - pagal VMI prie FM 2012-05-25 raštą Nr. (18.2-31-2)-R-4637) 2. CK II dalies III skyriaus 1.63 straipsnyje nustatyta, kokie asmenų veiksmai laikomi sandoriais. 3. Pagal PVM įstatymo 2 str. 23 dalies nuostatas preke nelaikoma kompiuterinė laikmena, jeigu jos turinį sudaro nestandartizuota programinė įranga. Nestandartizuotos programinės įrangos (kuri nėra masiniam naudojimui sukurta programinė įranga, kurią vartotojai galėtų savarankiškai naudoti po įdiegimo ir riboto apmokymo, reikalingo standartizuotoms operacijoms ar funkcijoms atlikti) pardavimas ar kitoks perdavimas PVM įstatymo požiūriu laikomas paslaugų teikimu. 4. Nuoma, kai viena šalis (nuomotojas) įsipareigoja duoti nuomininkui daiktą laikinai valdyti ir naudotis juo už užmokestį, o kita šalis (nuomininkas) įsipareigoja mokėti nuomos mokestį, pagal PVM įstatymo nuostatas taip pat laikoma paslaugų teikimu. Nuomos sutarties dalykas gali būti bet kokie nesunaudojamieji daiktai. Nuomotojas gali būti išnuomojamo daikto savininkas arba asmenys, kuriems teisę išnuomoti svetimą daiktą suteikia įstatymai ar to daikto savininkas. 5. Nematerialiojo turto (plėtros darbų, prestižo, patentų, licencijų ar kito nematerialaus turto) perdavimas PVM įstatymo požiūriu priskiriamas paslaugų teikimui. Pagal CK 1.112 straipsnio nuostatas civilinių teisių objektai yra daiktinės teisės, prievolinės teisės, taip pat teisės, atsirandančios iš intelektinės veiklos rezultatų. Šių teisių perdavimas, išskyrus PVM įstatymo 4 str. 3 dalyje nurodytus atvejus, laikomas paslaugų teikimu. 6. Tiek naujo pastato ar statinio perdavimas užsakovui (statytojui), tiek statybos darbų atlikimas laikomas paslaugų teikimu. Pastato, statinio ir statybos darbų sąvokos suprantamos taip, kaip jos paaiškintos Statybos įstatyme. 7. Įsipareigojimas už atlygį susilaikyti nuo veiksmų, bei įsipareigojimas už atlygį toleruoti veiksmus ar padėtį PVM įstatymo požiūriu taip pat priskiriamas paslaugų teikimui. Pavyzdys. Įmonė A (nuomotoja) su įmone B (nuomininke) sudarė 10-ies metų patalpų nuomos sutartį, pagal kurią buvo išnuomota dalis įmonės A turimo pastato. Praėjus dvejiems metams po šios sutarties pasirašymo įmonė A nusprendžia atlikti viso pastato remontą, tame tarpe ir įmonei B išnuomotų patalpų dalyje. Tuo tikslu tarp įmonės A ir įmonės B sudaromas nuomos sutarties papildymas, kuriame numatyta, kad nuomos sutartis sustabdoma, taip pat numatyta, kad įmonė A įmonei B įsipareigoja sumokėti įmonės B dėl veiklos sustabdymo negautas pajamas, tarkim 2 mln. litų. Ar įmonės B gaunama 2 mln. litų suma laikoma atlygiu už jos suteiktas paslaugas? Šiuo atveju įmonė B 2 mln. litų gauna už įsipareigojimą sustabdyti veiklą remonto metu. PVM įstatymo prasme minėtoji 2 mln. litų suma laikoma atlygiu už įsipareigojimo susilaikyti nuo veiksmų, kuris PVM įstatymo prasme laikomas paslaugos teikimu ir yra PVM objektas. (Papildyta pagal VMI prie FM 2007-08-20 raštą Nr. (18.2-31-2)-R-8379) 8. Paslaugos, teikiamos vykdant bendrus viešojo ir privataus sektoriaus projektus: Praktikoje galimi atvejai, kai privatūs subjektai sudaro partnerystės sutartis su viešuoju sektoriumi, ir šių sutarčių vykdymo eigoje yra teikiamos už atlygį tam tikros paslaugos, naudojant jau anksčiau sukurtą viešajam sektoriui nuosavybės teise priklausantį arba privataus sektoriaus naujai sukurtą turtą. Pažymėtina, kad valdžios ir privataus sektorių partnerystės sąvoka yra nustatyta Lietuvos Respublikos investicijų įstatyme (Žin., 1999, Nr. 66-2127, toliau - Investicijų įstatymas), pagal kurio nuostatas viešojo ir privataus sektorių partnerystė - tai valstybės arba savivaldybės institucijos ir privataus subjekto bendradarbiavimo būdai, kuriais valstybės arba savivaldybės institucija perduoda jos funkcijoms priskirtą veiklą privačiam subjektui, o privatus subjektas investuoja į šią veiklą ir jai vykdyti reikalingą turtą, už tai gaudamas įstatymų nustatytą atlyginimą. Pagrindiniai iš šių bendradarbiavimo būdų galėtų būti Investicijų įstatyme nustatytos valdžios ir privataus subjektų partnerystės sutartys ir Lietuvos Respublikos koncesijų įstatyme (Žin., 1996, Nr. 92-2141, toliau – Koncesijų įstatymas) nustatytos koncesijos sutartys. Panagrinėkime, kokie galimi paslaugų teikimo ypatumai, vykdant šiuos viešojo ir privataus sektorių partnerystės būdus. 8.1. paslaugos, teikiamos pagal sudarytas valdžios ir privataus subjektų partnerystės sutartis Vadovaujantis Investicijų įstatymo nuostatomis, pagal sudarytą valdžios (savivaldybės ar valstybės institucija arba įstaiga) ir privataus subjektų partnerystės sutartį (toliau – VžPP sutartis) privačiam subjektui gali būti suteikta teisė vykdyti veiklą, susijusią su infrastruktūros, taip pat naujo arba jam perduoto valdyti ir naudoti valstybės ar savivaldybės turto projektavimu, statyba, rekonstravimu, remontu, atnaujinimu, valdymu, naudojimu ir priežiūra bei viešųjų paslaugų teikimu šiose srityse: transporto, švietimo, sveikatos ir socialinės apsaugos, kultūros, turizmo, viešosios tvarkos ir visuomenės apsaugos ir kitose įstatymų nustatytose valdžios subjekto veiklą ir funkcijas apimančiose srityse. Valdžios subjektas įsipareigoja mokėti privačiam subjektui atlyginimą už jo vykdomą veiklą, o privatus subjektas įsipareigoja vykdyti sutartyje nustatytą veiklą ir užtikrinti investicijas, kurių reikia šiai veiklai vykdyti ir jai vykdyti reikalingam turtui sukurti arba perduoto valdyti ir naudoti turto būklei pagerinti. Be to, sutarties galiojimo laikotarpiu valdžios subjektas gali perduoti privačiam subjektui patikėjimo teise pagal patikėjimo sutartį arba panaudos teise pagal panaudos sutartį valdyti ir naudoti valstybės arba savivaldybės nekilnojamąjį turtą ir kitą turtą, reikiamą valdžios ir privataus subjektų partnerystės sutartyje nustatytai veiklai vykdyti, išskyrus žemę. Nuosavybės teisė į perduotą valdyti ir naudoti valstybės arba savivaldybės turtą privačiam subjektui negali būti perduodama. Jeigu privatus subjektas pagal valdžios ir privataus subjektų partnerystės sutartį įsipareigoja sukurti naują turtą, šis turtas, pasibaigus sutarties galiojimui, nuosavybės teise perduodamas valstybei arba savivaldybei per valdžios subjektą. Paslaugos ir darbai, kuriems sudaroma valdžios ir privataus subjekto partnerystės sutartis, perkami vadovaujantis Lietuvos Respublikos viešųjų pirkimų įstatymu. 8.1.1. Kai vykdydamas VžPP sutartį privatus asmuo sukuria naują objektą, naudoja jį VžPP numatytoje veikloje ir pasibaigus sutarties terminui jį perduoda valdžios subjektui Šiuo atveju, visų pirma galima teigti, kad PVM tikslais privatus asmuo sukuria ilgalaikį turtą savo ekonominei veiklai vykdyti, todėl jeigu jis šiam turtui sukurti įsigytų prekių bei paslaugų pirkimo PVM įtrauks į PVM atskaitą, tai, vadovaujantis PVM įstatymo 6 straipsnio nuostatomis, turės apskaičiuoti šio turto pasigaminimo pardavimo PVM, kurį taip pat turi teisę įtraukti į PVM atskaitą PVM įstatymo 58 str. 1 dalyje nustatyta tvarka (žiūr. 58 str. 1 d. 1 punkto komentaro 4 punktą). Be to, pagal VžPP sutarties sąlygas privataus asmens iš valdžios subjekto gaunamas atlyginimas šios sutarties vykdymo laikotarpiu tiek padengiantis turto (infrastruktūros ar kito objekto) sukūrimo išlaidas (jeigu pagal VžPP sutartį privatus asmuo turi sukurti naują turtą), tiek už sukurto arba valdžios subjekto jam perduoto ilgalaikio turto remontą, valdymą, eksploatavimą, priežiūrą ir panašiai laikomas atlygiu už valdžios subjektui suteiktas paslaugas, todėl yra PVM objektas. Šiuo atveju valdžios subjektams turi būti išrašytos šių suteiktų paslaugų PVM sąskaitos faktūros (PVM įstatymo 14 straipsnio nustatytais terminais), kuriose nuo suteiktų paslaugų apmokestinamosios vertės apskaičiuojamas PVM taikant standartinį tarifą. Jeigu privatus asmuo, naudodamas pagal VžPP sutartį sukurtą arba valdžios subjekto jam perduotą ilgalaikį turtą teikia už atlygį tretiesiems asmenims paslaugas, kurios pagal PVM įstatymo nuostatas yra apmokestinamos PVM, tai nuo šių paslaugų apmokestinamosios vertės jis taip pat turi apskaičiuoti ir mokėti PVM bendra PVM įstatyme nustatyta tvarka. Kai pasibaigus VžPP sutarties terminui (pvz., po 15 ar 25 metų) privatus asmuo naudoto savo PVM apmokestinamoje veikloje (nurodytoje VžPP sutartyje) infrastuktūros objekto ar kito ilgalaikio turto nuosavybės teisę perduotų valdžios subjektui, negaudamas jokio papildomo atlygio turto perdavimo momentu, tai toks turto perdavimas valdžios subjektui nebūtų laikomas PVM objektu. Pagal PVM įstatymo 67 straipsnio nuostatas nekilnojamųjų pagal prigimtį daiktų, įskaitant atliktą pastato esminį pagerinimą, PVM atskaita dėl turto naudojimo pasikeitimo (t. y. netekus teisės į PVM atskaitą) tikslinama 10 metų, skaičiuojant nuo to mokestinio laikotarpio, kurį PVM buvo įtrauktas į PVM atskaitą. Todėl jeigu perduodant valdžios subjektui minėtą turtą, naudotą VŽPP sutartyje nurodytai PVM apmokestinamai veiklai bus praėję 10 ir daugiau metų nuo to momento, kai šiam objektui sukurti ar iš esmės pagerinti įsigytų prekių bei paslaugų pirkimo PVM buvo įtrauktas į PVM atskaitą, tai tokiu atveju privačiam subjektui perdavus minėtą turtą valdžios subjektui neatsiras prievolės tikslinti šio turto PVM atskaitos. Pavyzdys. UAB X sudarė su Y savivaldybės administracija sutartį, pagal kurią savivaldybės administracija suteikė teisę UAB X 15 metų vykdyti veiklą, susijusią su 2 naujų bendrojo lavinimo mokyklų statyba, valdymu, naudojimu bei priežiūra bei teikti mokyklos apsaugos ir moksleivių maitinimo paslaugas. UAB X pagal sutartį įsipareigoja investuoti tam tikrą sumą savo lėšų į mokyklų statybą, jas prižiūrėti, remontuoti bei palaikyti sutartyje numatytos kokybės per visą sutarties laikotarpį, taip pat užtikrinti kitų paslaugų, nurodytų sutartyje teikimą. Pasibaigus sutarties terminui nustatytomis sutartyje sąlygomis, mokyklos perduodamos savivaldybės administracijos nuosavybėn. Y savivaldybės administracija, atsižvelgdama į UAB X numatomų investuoti į mokyklų statybą lėšų kiekį bei į šios UAB X prisiimtą riziką, susijusią pastatytų mokyklų eksploatavimu ir priežiūra bei į sutartyje nurodytų kitų paslaugų teikimą, įsipareigoja sutartyje nustatytais laikotarpiais mokėti UAB X atlyginimą, kuris pilnai padengtų ne tik mokyklų statybos darbų vertę, bet ir užtikrintų tinkamą kitų sutartyje nurodytų paslaugų atlikimą bei prisiimtą riziką. Šiuo atveju, jeigu UAB X mokyklų statybai įsigytų prekių bei paslaugų pirkimo PVM įtrauks į PVM atskaitą, tai pastačiusi mokyklas ji turės apskaičiuoti šio ilgalaikio turto vienetų pasigaminimo PVM, taikant standartinį PVM tarifą nuo pasigaminimo savikainos, kurį PVM įstatymo 58 str. nustatyta tvarka turės teisę įtraukti į PVM atskaitą. UAB X gaunamas sutartyje nustatytais terminais atlyginimas iš Y savivaldybės administracijos už mokyklų statybą, priežiūrą, remontą ir kitų paslaugų teikimą yra laikomas atlygiu už Y savivaldybės administracijai suteiktas paslaugas ir turi būti apmokestintas PVM taikant standartinį PVM tarifą. UAB X privalo PVM įstatymo nustatyta tvarka ir terminais išrašyti Y savivaldybės administracijai šių suteiktų paslaugų PVM sąskaitas faktūras. Be to, jeigu UAB X pastatytose mokyklose teiks tretiesiems asmenims (pvz., mokiniams) už atlygį maitinimo ar kitas paslaugas, tai šios suteiktos paslaugos taip pat yra PVM objektas ir turi būti apmokestintos PVM įstatyme nustatyta tvarka. Kai pasibaigus sutarties terminui, po 15 metų UAB X perduos Y savivaldybės administracijai šias mokyklas negaudama Y savivaldybės administracijos jokio papildomo atlygio, tai toks nuosavybės teisės perdavimas nebus laikomas PVM objektu. Be to, jeigu bus praėję 10 ir daugiau metų nuo to momento, kai šių sukurtų objektų pirkimo PVM ar šiems objektams iš esmės pagerinti įsigytų prekių bei paslaugų pirkimo PVM buvo įtrauktas į PVM atskaitą, tai tokiu atveju UAB X perdavus minėtą turtą Y savivaldybės administracijai neatsiras prievolės tikslinti šio turto PVM atskaitos. 8.1.2. Kai vykdydamas VžPP sutartį valdžios subjektas perduoda privačiam subjektui jau sukurtą turtą, naudoti jį VžPP numatytoje veikloje, o pasibaigus sutarties terminui šis turtas grąžinamas valdžios subjektui. Jeigu pagal VžPP sutarties sąlygas valdžios subjektas perduos jam priklausantį turtą – infrastruktūros objektą ar kitą turtą neatlygintinai (pvz., panaudos ar patikėjimo teise) privačiam subjektui valdyti, prižiūrėti, eksploatuoti, teikti viešąsias paslaugas ir pan., tai, jeigu jokia šio turto pirkimo PVM suma nebuvo įtraukta į PVM atskaitą, toks perdavimas PVM tikslais nelaikomas nei prekių tiekimu nei paslaugų teikimu, nes neatitinka PVM objekto sąlygų, t. y. neatitinka nei PVM įstatymo 3 straipsnio, nei 5 straipsnio nei 8 straipsnio nuostatų. Kai perėmęs iš valdžios subjekto infrastruktūros objektą ar kitą turtą, privatus subjektas atliks šio objekto renovacijos, rekonstrukcijos kitus statybos darbus, kurie savo esme laikomi pastato (statinio) esminiu pagerinimu (t. y. atlikti statybos darbai pailgins pastato naudingo tarnavimo laiką arba pagerins jo naudingąsias savybes), o šiems darbams atlikti įsigytų prekių bei paslaugų pirkimo PVM bus įtrauktas į PVM atskaitą, tai nuo šių atliktų dabų savikainos privatus asmuo turės apskaičiuoti pardavimo PVM, kaip už ilgalaikio materialiojo turto pasigaminimą. Be to, analogiškai, kaip 8.1.1. punkte nurodytais atvejais, pagal sudarytą VžPP sutartį privataus subjekto gaunamas atlyginimas iš valdžios subjekto tiek už infrastuktūros objekto rekonstrukciją ar remontą (nustatyti mokėjimai padengiantys šių atliktų darbų vertę), tiek už rekonstruoto infrastruktūros objekto priežiūrą eksploatavimą, priežiūrą laikomas paslaugų teikimu valdžios subjektui už atlygį, t. y. yra PVM objektas. Todėl valdžios subjektams turi būti išrašytos šių suteiktų paslaugų PVM sąskaitos faktūros, kuriose nuo suteiktų paslaugų apmokestinamosios vertės apskaičiuotas PVM, taikant standartinį tarifą. 8.2. paslaugos, teikiamos vykdant sudarytas koncesijų sutartis: Pagal Koncesijų įstatymo 2 str. nuostatas koncesija - tai vadovaujantis koncesijos sutartimi ir joje nustatytomis sąlygomis suteikiančiosios institucijos (savivaldybės ar valstybės institucija) koncesininkui (bet kokios rūšies įmonė, asociacija, įstaiga ir pan.) suteikiamas leidimas vykdyti ūkinę komercinę veiklą, susijusią su infrastruktūros objektų projektavimu, statyba, plėtra, atnaujinimu, pakeitimu, remontu, valdymu, naudojimu ir (ar) priežiūra, teikti viešąsias paslaugas, valdyti ir (ar) naudoti valstybės, savivaldybės turtą (tarp jų eksploatuoti gamtos išteklius), kai koncesininkas pagal koncesijos sutartį prisiima visą ar didžiąją dalį su tokia veikla susijusios rizikos bei atitinkamas teises ir pareigas, o koncesininko atlyginimą už tokią veiklą sudaro tik teisės užsiimti atitinkama veikla suteikimas ir pajamos iš tokios veiklos ar tokios teisės suteikimas ir pajamos iš tokios veiklos kartu su atlyginimu, mokamu koncesininkui suteikiančiosios institucijos, atsižvelgiant į jos prisiimtą riziką. Pagal koncesijos sutartis koncesininkams gali būti perduotas valdyti ir (ar) naudoti valstybės, savivaldybės ir (arba) valstybės ar savivaldybės kontroliuojamų asmenų nuosavybės, patikėjimo teise valdomas ir (ar) naudojamas turtas. Koncesijos sutartyje gali būti nurodytas koncesininko įsipareigojimas sukurti naują turtą ar valdyti ir (ar) naudoti esamą turtą, nuosavybės, patikėjimo teise priklausantį koncesininkui. Pasibaigus koncesijos sutarties galiojimui, pagal koncesijos sutartį koncesininko valdytas ir (ar) naudotas valstybės, savivaldybės ir (arba) valstybės ar savivaldybės kontroliuojamų asmenų nuosavybės, patikėjimo teise valdytas ir (ar) naudotas turtas turi būti sugražintas ne blogesnės būklės, kurios jį gavo koncesininkas, atsižvelgiant į normalų nusidėvėjimą, arba koncesijos sutartyje sulygtos būklės. 8.2.1. koncesininko teikiamos paslaugos pagal koncesijos sutartis, kai koncesininkas sukuria naują infrastruktūros objektą ar kitą turtą Jeigu pagal sudarytą su suteikiančiąja institucija koncesijos (pvz., viešosios darbų koncesijos) sutartį, koncesininkas turi sukurti infrastruktūros objektą ar kitą turtą ir šį sukurtą turtą naudoti sutartyje nustatytą laikotarpį (tarkime, 15 ar 25 metus), valdyti, prižiūrėti šį turtą bei naudoti jį paslaugoms už atlygį teikti tretiesiems asmenis, prisiimdamas visą ar didžiąją dalį su tokia veikla susijusios rizikos bei atitinkamas teises ir pareigas, tai PVM tikslais laikytina, kad koncesininkas šį turtą sukūrė savo ekonominei veiklai vykdyti. Todėl jeigu jis šiam turtui sukurti įsigytų prekių bei paslaugų pirkimo PVM įtrauks į PVM atskaitą, tai, vadovaujantis PVM įstatymo 6 straipsnio nuostatomis, turės apskaičiuoti šio turto pasigaminimo pardavimo PVM, kurį turi teisę įtraukti į PVM atskaitą PVM įstatymo 58 str. 1 dalyje nustatyta tvarka (žiūr. 58 str. 1 dalies 1 punkto komentaro 4 punktą). Kai vėliau jau naudodamas pagal koncesijos sutartį sukurtą infrastruktūros objektą, koncesininkas teikia už atlygį paslaugas tretiesiems asmenims (įskaitant viešąsias paslaugas) tai šis paslaugų teikimas laikomas ekonomine veikla, ir nuo šių paslaugų apmokestinamosios vertės turi apskaičiuotas ir sumokėtas PVM, taikant PVM įstatyme nustatytus PVM tarifus. Pavyzdys. Koncesininkas - UAB A sudarė viešosios darbų koncesijos sutartį su suteikiančiąja institucija B savivaldybės administracija, pagal kurią savivaldybės administracija suteikė teisę UAB A 15 metus vykdyti veiklą, susijusią su X vietų 3 požeminių automobilių stovėjimo aikštelių statyba, valdymu, naudojimu ir priežiūra. Koncesininkas pagal sutartį įsipareigojo investuoti tam tikrą sumą savo lėšų į požeminių aikštelių statybą ir jas prižiūrėti bei palaikyti sutartyje numatytos kokybės per visą sutarties laikotarpį. Koncesininkas prisiėmė visą riziką, susijusią su šia veikla, t. y. jo investicijas ir veiklos išlaidas pilnai apdengs pajamos iš mokesčio už automobilių stovėjimą. Savivaldybė neprisiėmė jokios rizikos, todėl jokių mokėjimų neturės. Pagal sutartį pasibaigus sutarties laikotarpiui aikštelės bus perduotos A savivaldybės nuosavybėn už sutartyje nustatytą kainą Šiuo atveju, jeigu UAB A automobilių stovėjimo aikštelių statybai įsigytų prekių bei paslaugų pirkimo PVM įtrauks į PVM atskaitą, tai pastačiusi šias stovėjimo aikšteles ji turės apskaičiuoti šio ilgalaikio turto vienetų pasigaminimo PVM, taikant standartinį PVM tarifą nuo pasigaminimo savikainos, kurį PVM įstatymo 58 str. nustatyta tvarka turės teisę įtraukti į PVM atskaitą. Be to, kai pasibaigus sutarčiai UAB A perduos už atlygį (patieks) automobilių stovėjimo aikšteles B savivaldybės administracijai, tai toks seno turto perdavimas laikomas PVM objektu, kuriam taikomos PVM įstatymo 32 straipsnio nuostatos. Iš trečiųjų asmenų už teikiamas stovėjimo aikštelės paslaugas gaunamas atlyginimas turi būti apmokestintas PVM taikant standartinį PVM tarifą. Tuo atveju, jeigu koncesininko sukurto infrastuktūros objekto nuosavybės teisė pagal koncesijos sutarties sąlygas iš karto po turto sukūrimo turi būti perduodama suteikiančiajai institucijai, tačiau šis perdavimas yra formalus, nes ir po šio turto nuosavybės perdavimo, koncesininkas disponuoja šiuo turtu sutartyje nustatytą laikotarpį (tarkime - 25 metus) kaip savininkas, prisiima didžiąją dalį naudos ir rizikos, susijusios su šio turto naudojimu, tai toks nuosavybės teisės perdavimas neturtėtų būti laikomas nei PVM apmokestinamu prekių tiekimu nei paslaugų teikimu. Todėl turto nuosavybės teisės perdavimas neturėtų būti įformintas PVM sąskaita faktūra. Pažymėtina, kad šiuo atveju analogiškai suteikiančios institucijos perimto iš koncesininko jo sukurto infrastruktūros objekto formalus patikėjimo teisės perdavimas atgal tam pačiam koncesininkui nelaikomas PVM objektu – PVM apmokestinamu prekių tiekimu. 8.2.2. koncesininko teikiamos paslaugos pagal koncesijos sutartį, kai koncesininkas naudoja suteikiančiosios institucijos perduotą turtą Kai pagal koncesijos sutarties sąlygas koncesininkui suteikiama teisė teikti viešąsias paslaugas ar vykdyti kitą sutartyje numatytą veiklą ir šiam tikslui suteikiančioji institucija perduoda koncesininkui jai priklausantį turtą – infrastruktūros objektą ar kitą turtą neatlygintinai (pvz., panaudos teise) tai, jeigu jokia šio turto pirkimo PVM suma nebuvo įtraukta į PVM atskaitą, toks turto perdavimas koncesininkui PVM tikslais nelaikomas nei prekių tiekimu nei paslaugų teikimu, nes neatitinka PVM objekto sąlygų, t. y. neatitinka nei PVM įstatymo 3 straipsnio, nei 5 straipsnio nei 8 straipsnio nuostatų. Koncesininko teikiamos paslaugos už atlygį tretiesiems asmenims, naudojant pagal koncesijos sutartį jam suteikiančiosios institucijos perduotą infrastruktūros objektą ar kitą turtą yra PVM objektas ir turi būti apmokestintos PVM, taikant PVM įstatyme nustatytus PVM tarifus (pvz., koncesininkas naudodamas suteikiančiosios institucijos jam perduotą jau pastatytą pramogų, kultūros, sporto centrą teikia tretiesiems asmenims už atlygį įvairių renginių organizavo, sporto, kultūros ir pramogų lankymo paslaugas). Jeigu pagal koncesijos sutarties sąlygas perėmęs iš suteikiančios institucijos infrastruktūros objektą ar kitą turtą, koncesininkas atliks šio objekto renovacijos, rekonstrukcijos kitus statybos darbus, kurie savo esme laikomi pastato (statinio) esminiu pagerinimu (t. y. atlikti statybos darbai pailgins pastato naudingo tarnavimo laiką arba pagerins jo naudingąsias savybes), o šiems darbams atlikti įsigytų prekių bei paslaugų pirkimo PVM bus įtrauktas į PVM atskaitą, tai nuo šių atliktų darbų savikainos privatus asmuo turės apskaičiuoti pardavimo PVM, kaip už ilgalaikio materialiojo turto pasigaminimą. Galimi atvejai, kai pagal sudarytas koncesijos sutartis dėl šioje sutartyje numatytos veiklos tam tikrą riziką prisiima ir suteikiančioji institucija ir dėl to koncesijos sutartyje numatoma, kad koncesininko atlyginimą už sutartyje nurodytą veiklą sudaro ne tik teisės užsiimti atitinkama veikla suteikimas ir pajamos iš tokios veiklos, bet suteikiančiosios institucijos mokamas koncesininkui atlyginimas, atsižvelgiant į jos prisiimtą riziką. Nustatant, ar vykdant koncesijos sutartis suteikiančiosios institucijos mokamas atlyginimas koncesininkui yra laikomas PVM objektu, turi būti atsižvelgiama į konkrečias aplinkybes ir kiekvienu atveju nustatoma atskirai . Kai suteikiančioji institucija koncesininkui dengia dėl nuostolingos veiklos patirtas išlaidas, tai toks išlaidų dengimas nėra PVM objektas. Kai koncesininkas suteikiančiajai institucijai suteikia paslaugas, tai koncesininko gaunamas iš suteikiančios institucijos atlyginimas laikomas atlygiu už suteikiančiajai institucijai suteiktas paslaugas, t. y. yra PVM objektas. Tokiu atveju suteikiančiajai institucijai turi būti išrašytos šių suteiktų paslaugų PVM sąskaitos faktūros (PVM įstatymo 14 straipsnio nustatytais terminais), kuriose nuo suteiktų paslaugų apmokestinamosios vertės apskaičiuotas PVM, taikant PVM įstatyme nustatytus tarifus. Praktikoje galimi ir tokie atvejai, kai viešasis sektorius sudaro sutartis su privačiais asmenimis dėl tam tikros bendros veiklos vykdymo, t. y. dėl tam tikrų paslaugų teikimo, kurios neatitinka aukščiau pateiktų sutarčių pavyzdžių. Tačiau ir tokių sudarytų privačių asmenų su viešuoju sektoriumi sutarčių atvejais PVM tikslais reikėtų vadovautis aukščiau nurodytais bendrais principais. Pvz., Vykdydamas su viešuoju sektoriumi (pvz., savivaldybe) sudarytą ilgalaikę sutartį (pvz., 15 m.) privatus asmuo sukuria naują objektą, naudoja jį savo veikloje ir pasibaigus sutarties terminui jį perduoda valdžios subjektui. Galimi variantai: a) pagal sutarties sąlygas sukurtas naujas objektas (turtas) iš karto patikėjimo teisėmis turi būti perleidžiamas valdžios subjektui iki sutarties termino (15 metų) pabaigos, ir tik jam pasibaigus privatus subjektas perleis tokio turto nuosavybės teise valdžios subjektui; b) sukurto objekto (turto) nuosavybės teisė iš karto bus perleista valdžios subjektui, o privatus subjektas iki sutarties termino pabaigos teiks šio objekto administravimo, priežiūros, eksploatavimo ir kitas panašias paslaugas. Jeigu privataus asmens pagal minėtą sutartį sukurtas turtas (infrastruktūros objektas) po sukūrimo patikėjimo teise bus perduotas valdžios subjektui, bet šio turto nuosavybės teisė 15 metų nuo šio turto sukūrimo priklausys privačiam subjektui ir šis privatus subjektas sukurtą turtą 15 metų naudos ekonominei veiklai vykdyti, tai turto patikėjimo teisės formalus perdavimas valdžios subjektui neturėtų būti laikomas PVM objektu – PVM apmokestinamu prekių tiekimu (paslaugų teikimu) ir todėl šis perdavimas neturėtų būti įformintas PVM sąskaita faktūra. Šiuo atveju sukūrus turtą, apmokestinamasis asmuo, vadovaudamasis PVM įstatymo 6 straipsnio nuostatomis, turi apskaičiuoti šio pasigaminto turto pardavimo PVM. Jeigu privataus subjekto sukurto infrastuktūros objekto nuosavybės teisė pagal sutarties sąlygas iš karto po turto sukūrimo turi būti perduodama valdžios subjektui, tai šiuo atveju mūsų nuomone, galimi du atvejai: a) jeigu pagal sutarties sąlygas perdavus valdžios subjektui sukurto turto nuosavybės teisę, valdžios subjektas šiuo turtu disponuos kai jo savininkas ir jam bus perduodama didžioji dalis naudos ir rizikos, susijusios su turto nuosavybe, tai toks sukurto turto perdavimas valdžios subjektui, vadovaujantis PVM įstatymo 4 straipsnio nuostatomis, turėtų būti laikomas PVM apmokestinamu prekių tiekimu už atlygį, nesvarbu, kada už šį turtą privačiam subjektui bus atlyginama: iš karto perdavus turtą ar dalimis per visą 15 metų laikotarpį, ar prieš turto perdavimą. Tokiu atveju turto perdavimas valdžios subjektui turėtų būti įformintas PVM sąskaita faktūra ir nuo sukurto turto vertės turėtų būti apskaičiuotas ir sumokėtas į biudžetą pardavimo PVM, taikant standartinį tarifą, neatsižvelgiant į tai, kad už šį turtą valdžios subjektas jam mokės dalimis visą sutartyje nustatytą laikotarpį, arba už jį bus atsiskaityta iki turto perleidimo. b) jeigu pagal sutarties sąlygas privataus subjekto sukurto turto nuosavybės teisės perdavimas valdžios subjektui yra tik formalus, nes ir po šio turto nuosavybės perdavimo, privatus asmuo disponuoja šiuo turtu 15 metų kaip savininkas, prisiima didžiąją dalį naudos ir rizikos, susijusios su šio turto naudojimu, tai analogiškai ir turto patikėjimo teisės perdavimo valdžios subjektui atveju, toks nuosavybės teisės perdavimas neturtėtų būti laikomas nei PVM apmokestinamu prekių tiekimu nei paslaugų teikimu. Todėl turto nuosavybės teisės perdavimas neturėtų būti įformintas PVM sąskaita faktūra, o sukūrus turtą, apmokestinamasis asmuo, vadovaudamasis PVM įstatymo 6 straipsnio nuostatomis, turi apskaičiuoti šio pasigaminto turto pardavimo PVM. Pažymėtina, kad šiuo atveju analogiškai valdžios subjekto perimto iš privataus asmens jo sukurto infrastruktūros objekto formalus patikėjimo teisės perdavimas atgal tam pačiam privačiam ūkio subjektui nelaikomas PVM objektu – PVM apmokestinamu prekių tiekimu. (PVMĮ 7 str. komentaras papildytas 8 punktu pagal VMI prie FM 2010-07-10 raštą Nr. (18.2-312)-R-6789) 8 straipsnis. Paslaugų teikimas PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti 1. Paslaugų teikimu už atlygį šiame Įstatyme laikomas ir paslaugų teikimas PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti, kaip jis apibrėžtas šio straipsnio 2 dalyje. Komentaras 1. Paslaugų teikimu už atlygį yra laikomas paslaugų teikimas mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti, nepaisant to, kad dėl tokio paslaugų teikimo realus atlygis nėra gaunamas PVM mokėtojo. Paslaugų teikimas privatiems poreikiams tenkinti yra apibrėžtas šio straipsnio 2 dalyje. 2. Laikoma, kad buvo suteikta paslauga PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti, kai: 1) kitam asmeniui neatlygintinai suteikiama teisė laikinai pasinaudoti PVM mokėtojo nuosavybės teisės objektu. Ši nuostata taikoma tik tuo atveju, jeigu suteikto naudotis nuosavybės teisės objekto (o jeigu jis pasigamintas, – jam pasigaminti sunaudotų prekių ir (arba) paslaugų) pirkimo arba importo PVM ar jo dalis buvo PVM mokėtojo įtraukta į PVM atskaitą, arba Komentaras 1. PVM mokėtojo nuosavybės teisės objektu gali būti bet koks jam nuosavybės teise priklausantis daiktas. Tuo atveju, kai kitam asmeniui suteikiama teisė neatlygintinai laikinai pasinaudoti šiais nuosavybės teisės objektais, yra laikoma, kad suteikta paslauga PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti, jeigu tenkinamos ir kitos šioje dalyje nustatytos sąlygos (žr. 2 punktą). Svarbu pastebėti, kad būtent suteikimas neatlygintinai laikinai pasinaudoti PVM mokėtojui priklausančiu nuosavybės teisės objektu charakterizuoja paslaugų suteikimą privatiems poreikiams tenkinti, kai tuo tarpu neatlygintinai perdavimas nuosavybėn reikš prekių tiekimą privatiems poreikiams tenkinti (žr. 5 straipsnio komentarą), išskyrus šios dalies 2 punkte nurodyto turto neatlygintiną perdavimą nuosavybėn. Šios nuostatos taikomos nepriklausomai nuo to, ar nuosavybės teisės objektas buvo PVM mokėtojo pasigamintas, ar kitaip įsigytas, ar importuotas (pvz., pagal išperkamosios nuomos sutartį). 2. Būtina įsidėmėti, kad perdavus PVM mokėtojo nuosavybės teisės objektą neatlygintinai naudotis ne visais atvejais yra laikoma, jog yra suteikta paslauga PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti. Esminė sąlyga, kad tokį perdavimą laikytume paslauga PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti ir PVM objektu yra ta, kad suteikto naudotis nuosavybės objekto (o jeigu jis pasigamintas, - jam pasigaminti sunaudotų prekių ir (arba) paslaugų) pirkimo PVM arba importo PVM ar jo dalis buvo PVM mokėtojo buvo įtraukta į PVM atskaitą. Taigi, tuo atveju, kai PVM mokėtojas nesinaudojo PVM sumų, susijusių su perduodamu nuosavybės teisės objektu, atskaita, tai suteikus šį turtą naudotis kitam asmeniui, nelaikoma, kad buvo suteikta paslauga PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti, taigi, nėra ir PVM objekto. 1 pavyzdys. Viešoji įstaiga, PVM mokėtoja, kuri greta PVM apmokestinamų paslaugų teikia ir universaliąsias pašto paslaugas (kurios pagal PVM įstatymo 25 straipsnio nuostatas yra PVM neapmokestinamos), 10 dienų privačiam asmeniui suteikė teisę naudotis bendrovei priklausantį ilgalaikį turtą – svarstykles. Svarstyklės buvo įsigytos PVM neapmokestinamų universaliųjų pašto paslaugų teikimui. Šio ilgalaikio turto pirkimo PVM kaip turto, skirto naudoti PVM neapmokestinamoje veikloje, nebuvo atskaitytas. Atsižvelgiant į tai, kad privačiam asmeniui naudotis buvo suteiktas ilgalaikis turtas, kurio pirkimo PVM nebuvo atskaitytas, šiuo atveju nelaikoma, kad viešoji įstaiga suteikė paslaugą asmens privatiems poreikiams tenkinti. 2 pavyzdys. UAB ,,Matas“, PVM mokėtoja, savo ilgalaikį turtą - betono maišyklę, kurios importo PVM buvo įtraukusi į atskaitą, 2004 m. gegužės mėnesį 3 dienoms perdavė neatlygintinai naudotis individualų namą statančiam savo bendrovės darbuotojui. Atsižvelgiant į tai, kad betono maišyklė priklauso UAB ,,Matas“ ir bendrovė yra atskaičiusi importo PVM, suteikta teisė neatlygintinai pasinaudoti šia maišykle yra laikoma paslaugų teikimu privatiems PVM mokėtojo poreikiams tenkinti, taigi, PVM objektu. 3 pavyzdys. Įmonė, PVM mokėtoja, vykdanti kanceliarinių prekių tiekimą, 2002 m. sausio mėnesį įsigijo lengvąjį automobilį ir PVM sąskaitoje faktūroje apskaičiuotą PVM sumą įtraukė į PVM atskaitą. Šiuo lengvuoju automobiliu įmonės vadybininkai pristato prekes užsakovams, o taip pat jis naudojamas tarnybiniais reikalais. Po 2002-07-01 yra atvejų, kai įmonės savininkas bei kiti asmenys šį lengvąjį automobilį panaudojo asmeniniams tikslams, t.y. šiuo lengvuoju automobiliu įmonės vadovas asmeniniais reikalais 2002 m. rugpjūčio mėnesį 3 dienas buvo išvykęs į pajūrį, bei 2 poilsio dienas šiuo lengvuoju automobiliu vežiojo darbininkus, kurie statė jo vasarnamį. Atsižvelgiant į tai, kad šio automobilio pirkimo PVM buvo atskaitytas, suteikta teisė neatlygintinai pasinaudoti šiuo automobiliu yra laikoma paslaugų teikimu privatiems PVM mokėtojo poreikiams tenkinti, taigi, PVM objektu. 3. Jeigu kitam asmeniui neatlygintinai suteikiama teisė laikinai pasinaudoti PVM mokėtojo nuosavybės teisės objektu, tačiau tuo pačiu metu su tuo kitu asmeniu yra sudaromas kitas sandoris, nuo kurio atlygio yra skaičiuojamas PVM, ir PVM mokėtojas, nustatydamas šio sandorio apmokestinamąją vertę, įskaičiuoja savo išlaidas, susijusias su suteikiama teise neatlygintinai laikinai pasinaudoti savo nuosavybės teisės objektu, nėra laikoma, jog buvo suteikta paslauga PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti. Todėl, vertinant turto perdavimą atlygintinai ar neatlygintinai, turėtų būti plačiau nagrinėjama situacija ir peržiūrimi visi santykių tarp turto davėjo ir gavėjo aspektai. 2) PVM mokėtojo nuosavybės teisės objektas, kuris šiame Įstatyme nelaikomas preke, perduodamas arba sunaudojamas šio Įstatymo 5 straipsnio 2 dalyje nurodytais būdais. Ši nuostata taikoma tik tuo atveju, jeigu šio nuosavybės teisės objekto (o jeigu jis pasigamintas, – jam pasigaminti sunaudotų prekių ir (arba) paslaugų) pirkimo arba importo PVM ar jo dalis buvo PVM mokėtojo įtraukta į PVM atskaitą. Komentaras 1. Kai PVM mokėtojas savo nuosavybės teisės objektus, kurie šiame įstatyme nelaikomi preke, kurių pirkimo arba importo PVM ar jo dalis (o jeigu jis pasigamintas – jo pasigaminimui sunaudotų prekių ir (arba) paslaugų) buvo PVM mokėtojo įtraukta į PVM atskaitą, perduoda ar sunaudoja PVM įstatymo 5 str. 2 dalyje nurodytais būdais, tai laikoma, kad buvo suteikta paslauga PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti. Atkreiptinas dėmesys, kad pagal įstatymo nuostatas preke laikomas bet koks materialus daiktas, todėl šio punkto nuostatos gali būti taikomos tokiems nuosavybės teisės objektams, kaip pavyzdžiui, įvairios teisės ar programinė įranga ir kt. 2. Pagal PVM įstatymo 5 str. 2 dalies nuostatas, laikoma, kad buvo suteikta paslauga PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti, kai: 1) PVM mokėtojo disponuojamas nuosavybės teisės objektas, kuris šiame įstatyme nelaikomas preke, perduodamas naudotis neatlygintinai, o asmuo, kuriam perduodamas toks PVM mokėtojo nuosavybės teisės objektas, arba trečioji šalis įgyja teisę disponuoti šiuo nuosavybės objektu kaip jo savininkas; 2) PVM mokėtojo disponuojamas nuosavybės teisės objektas (nematerialusis turtas), kuris nėra prekė, sunaudojamas kokiu nors kitu būdu, jeigu PVM mokėtojas tokiam sunaudojimui skirtų prekių ir (arba) paslaugų pirkimo PVM pagal PVM įstatymą negali atskaityti. 3) paslaugos suteiktos neatlygintinai, kai tai nėra susiję su PVM mokėtojo ekonomine veikla. 3. Jeigu fizinis asmuo PVM mokėtojas, vadovaudamasis šio Įstatymo nuostatomis, dalį įsigyto ilgalaikio materialiojo turto priskyrė ekonominei veiklai, šio straipsnio nuostatos taikomos tik taip priskirtai to turto daliai. Bet kokiam likusios to turto dalies naudojimui šio straipsnio nuostatos netaikomos, neatsižvelgiant į tai, kad dalis to turto pirkimo arba importo PVM buvo įtraukta į PVM atskaitą. Komentaras 1. Lietuvos Respublikos finansų ministro 2004 m. balandžio 8 d. įsakymu Nr. 1K –112 (Žin., 2004, Nr. 53-1823) yra patvirtintas daiktų, kurie Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatyme laikomi fizinio asmens ilgalaikiu turtu, sąrašas (toliau – sąrašas), taip pat šio turto pirkimo (importo) PVM dalis, kuri gali būti įtraukta į PVM atskaitą. Prievolė fiziniam asmeniui apskaičiuoti PVM už paslaugas, suteiktas fizinio asmens, PVM mokėtojo, privatiems poreikiams tenkinti atsiranda, kai toks fizinis asmuo perduoda kitam asmeniui laikinai neatlygintinai naudotis tą savo ilgalaikio materialiojo turto dalį, kurią, vadovaujantis minėtu įsakymu Nr. 1K- 112 priskyrė savo ekonominei veiklai. Fizinio asmens PVM mokėtojo ilgalaikio materialiojo turto priskyrimo ekonominei veiklai procentas turi būti deklaruotas mokesčio administratoriui. Deklaracijos forma FR00624 patvirtinta Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Finansų ministerijos viršininko 2004 m. kovo 1 d. įsakymu Nr. VA-54 ( Žin., Nr. 65-2327 ). Kai fizinis asmuo kitam asmeniui laikinai neatlygintinai naudotis perdavė tik turto dalį, kuri nebuvo priskirta ekonominei veiklai, nelaikoma, kad suteikta paslauga privatiems PVM mokėtojo poreikiams tenkinti, taigi nėra PVM objekto. 1 pavyzdys. Ūkininkas, PVM mokėtojas, įsigijo elektrinį židinį. Šio turto pirkimo PVM buvo įtrauktas į PVM atskaitą. Ūkininkas FR0624 deklaravo, kad šis židinys 100 procentų bus skirtas ekonominei veiklai (kaimo turizmo) vykdyti. Pagal Finansų ministro 2004-04-08 įsakymu Nr. 1K-112 (Žin., 2004, Nr. 53-1823) patvirtintą sąrašą šis inventorius turi būti patalpoje, kurioje vykdoma tik ekonominė veikla. Tačiau ūkininkas šį židinį 2004 m. birželio mėnesį 30 dienų davė naudotis savo kaimynams, t.y. šis ilgalaikis turtas nebuvo naudojamas patalpoje, kurioje buvo apgyvendinami turistai. Taigi, ūkininko ilgalaikis materialusis turtas – elektrinis židinys, 30 dienų nebuvo naudojamas ekonominėje veikloje ir ūkininkas negavo atlygio. Šio židinio perdavimas naudotis kaimynams reiškia, kad buvo suteiktos paslaugos PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti. 2 pavyzdys. Ūkininkas, PVM mokėtojas, įsigijo priekabą. Ūkininkas FR0624 formoje deklaravo, kad ši priekaba 90 procentų bus skirta jo ekonominei veiklai vykdyti ir atitinkamai į PVM atskaitą įtraukė 90 procentų šio turto pirkimo PVM. Tačiau šią priekabą ūkininkas gegužės mėnesį 20 dienų buvo perdavęs savo sūnui, statančiam gyvenamąjį namą. Taigi, ūkininko, PVM mokėtojo, ilgalaikis turtas - priekaba, 20 dienų nebuvo naudojama ūkininko PVM apmokestinamoje veikloje, o tai, kad šia priekaba naudojosi jo sūnus, reiškia, jog buvo suteikta paslauga privatiems poreikiams tenkinti. Ūkininkas privalės apskaičiuoti privatiems poreikiams suteiktų paslaugų pardavimo PVM. Pažymėtina, kad apmokestinamojo momento nustatymo tvarka paslaugų suteikimo privatiems poreikiams tenkinti atveju yra nustatyta įstatymo 14 straipsnyje, o apmokestinamosios vertės apskaičiavimas – 15 straipsnyje. Reikalavimai tokio paslaugų teikimo įforminimui reglamentuoti 81 straipsnyje (žr. atitinkamų straipsnių komentarus). 9 straipsnis. Tam tikriems sandoriams taikomos specialios taisyklės 1. Jeigu apmokestinamasis asmuo savo vykdomą ekonominę veiklą (ar jos dalį) kaip kompleksą (t. y. įsigytų ir naudotų šioje veikloje nuosavybės teisės objektų, taip pat kitų su ta veikla susijusių turtinių bei neturtinių teisių, skolų ir kitokių pareigų visumą) perduoda, įskaitant atvejus, kai veikla (ar jos dalis) kaip kompleksas perduodama kaip juridinio asmens dalyvio turtinis įnašas, kitam apmokestinamajam asmeniui, tęsiančiam perduodamą veiklą, toks veiklos (ar jos dalies) perdavimas šiame Įstatyme nelaikomas nei prekių tiekimu, nei paslaugų teikimu. Komentaras 1. Sąvoka ,,viso turto ar jo dalies perleidimas” PVM tikslais suprantama kaip apimanti verslo perleidimą ar savarankiškos verslo dalies perleidimą, į kurį įeina tiek materialūs (t. y. perleidžiami nuosavybės teisės objektai), tiek ir nematerialūs elementai (pvz. prestižas). Kai PVM mokėtojas kaip kompleksą (t. y. įsigytų ir naudotų šioje veikloje nuosavybės teisės objektų, taip pat kitų su ta veikla susijusių turtinių bei neturtinių teisių, skolų ir kitokių pareigų visumą) perduoda savo ekonominę veiklą ar jos dalį kitam apmokestinamajam asmeniui PVM mokėtojui, tęsiančiam tokią veiklą, tai toks perdavimas nelaikomas nei prekių tiekimu nei paslaugų teikimu. Apmokestinamasis asmuo PVM mokėtojas ekonominės veiklos (ar jo dalies) perėmėjas ekonominės veiklos perdavimo momentu nebūtinai turi būti įsiregistravęs PVM mokėtoju, tačiau yra žinoma, kad jis tikrai įsiregistruos PVM mokėtoju (pavyzdžiui, jau yra padavęs prašymą įregistruoti jį PVM mokėtoju, ketina šį prašymą paduoti ir pan.). Šio straipsnio nuostatos taikomos tiek juridinio asmens, tiek fizinio asmens ekonominės veiklos, vykdomos neįsteigus juridinio asmens, pirkimą–pardavimą. Vadinasi, tokiu būdu galimas, pvz., juridinio asmens (įmonės, įstaigos, organizacijos), ūkininko ūkio veiklos pardavimas kitam asmeniui, perleidžiant įsigytų ir naudotų šioje veikloje nuosavybės teisės objektų, taip pat kitų su ta veikla susijusių turtinių bei neturtinių teisių, skolų ir kitokių pareigų visumą. Fizinio asmens, PVM mokėtojo, vykdyta ekonominė veikla (ar jos dalis) kaip kompleksas gali būti perduodama kitam asmeniui PVM mokėtojui, pavyzdžiui, ūkininkui nutraukus (ar laikinai sustabdžius) jo vykdytą ekonominę veiklą, jo ūkis perduodamas kitam asmeniui (atlygintinai); mirus ūkininkui, jo vykdytą veiklą perima turto (ūkininko ūkio) paveldėtojai ar ūkis dovanojamas kitam asmeniui (neatlygintinai); advokatas savo advokato praktiką perduoda kitam asmeniui (gali būti atlygintinai ir be atlygio) ir pan. Pagal Civiliniame kodekse įtvirtintą sampratą įmonės pirkimas–pardavimas suprantamas kaip visos įmonės turtinio komplekso ar esminės jos dalies (išskyrus teises ir pareigas, kurių pardavėjas neturi teisės perduoti kitiems asmenims) perleidimas pirkėjui už tam tikrą šalių susitartą kainą. Plačiuoju požiūriu įmonės pirkimas–pardavimas turėtų būti suprantamas kaip kito juridinio asmens vykdomos ekonominės veiklos įsigijimas. Juridinio asmens PVM mokėtojo vykdyta ekonominė veikla (ar jos dalis) kaip kompleksas gali būti perduodama kitam juridiniam asmeniui PVM mokėtojui nutraukus (sustabdžius) savo vykdytą ekonominę veiklą, atsisakius dalies veiklos (filialo) ir kitais atvejais. 2. Jeigu minėtas turtas perduodamas PVM mokėtojui, tęsiančiam tokią veiklą, tuomet pardavimo PVM neskaičiuojamas, o turtą perduodantis asmuo netikslina PVM atskaitos, nes laikoma, kad nuosavybės teisės objektų perėmėjas jų pirkimo ir (arba) importo PVM arba jo dalį įtraukia į savo PVM atskaitą ir pasikeitus jo perimto turto naudojimo jo veikloje paskirčiai, jam (ekonominės veiklos ar jos dalies perėmėjui) teks prievolė tikslinti PVM atskaitą pagal PVM įstatymo VIII skyriaus nustatytą tvarką. 1 pavyzdys. Ūkininkas X PVM mokėtojas, nutraukia savo ekonominę veiklą, o visą turtą (ūkinį pastatą ir traktorių), kurio pirkimo PVM buvo įtrauktas į PVM atskaitą padovanojo savo žmonai ūkininkei X. Toks turto perdavimas nėra PVM objektas. 2 pavyzdys. Mirus ūkininkui (tėvui), PVM mokėtojui, paveldėjimo būdu visą jo ,,verslą“ įskaitant įvairias žaliavų atsargas ir medžiagas, kurių pirkimo PVM buvo įtrauktas į PVM atskaitą, perima sūnus, PVM mokėtojas. Šiuo atveju toks turto perėmimas nelaikomas PVM objektu. 3 pavyzdys. Įmonė A, PVM mokėtoja, su Lietuvos įmone B, PVM mokėtoja, pasirašė sutartį pagal kurią įmonė A parduoda įmonei B PVM mokėtojai, kuri toliau tęs tokią veiklą, savo vieno skyriaus veiklą. Įmonės A parduodamas skyrius vykdė PVM apmokestinamą veiklą, todėl įmonė A prekių, paslaugų, susijusių su šia veikla, pirkimo PVM traukė į PVM atskaitą. Toks veiklos pardavimas PVM požiūriu nelaikomas PVM objektu. 4 pavyzdys. Estijos įmonė A su Lietuvos įmone B pasirašė sutartį, pagal kurią įmonė A parduoda įmonei B savo filialo veiklą Lietuvoje. Įmonės A filialo veikla – nekilnojamojo turto nuoma (t. y. mišri - PVM apmokestinama ir neapmokestinama veikla), todėl įmonė A į PVM atskaitą įtraukė tą prekių, paslaugų pirkimo PVM dalį, kuri buvo skirta PVM apmokestinamai veiklai. Pateiktu atveju jeigu Lietuvos įmonė B, PVM mokėtoja, tęs tokią įsigytą veiklą, tai toks įmonės A filialo pardavimas nelaikomas PVM objektu. 5 pavyzdys. Bendrovė PVM mokėtoja, vykdanti statybos verslą, parduoda savo visą verslą: pastatus, statinius, transporto priemones, mechanizmus, įrangą ir įrankius bei su šia veikla susijusių turtinių bei neturtinių teisių, skolų ir kitokių pareigų visumą, kurių pirkimo PVM buvo įtrauktas į PVM atskaitą, kitai bendrovei PVM mokėtojai, kuri toliau tęs perimtą verslą. Šiuo atveju toks turto pardavimas nėra PVM objektas ir PVM neskaičiuojamas. 6 pavyzdys. Įmonė A, PVM mokėtoja, užsiimanti automobilių remontu ir atsarginių detalių prekyba, su įmone B pasirašė sutartį, pagal kurią įmonė A perdavė savo veiklą įmonei B, kuri tęs perimtą (iš įmonės A) verslą. Įmonė B vykdo ir, perėmusi verslą, numato vykdyti tik PVM apmokestinamąją veiklą. Toks verslo pardavimas nelaikomas prekių tiekimu (paslaugų teikimu). 7 pavyzdys. Uždaroji akcinė bendrovė A, užsiimanti laikraščio leidybos ir spausdinimo veikla, pardavė savo laikraščio leidybos veiklos dalį įmonei B. Kadangi įmonė B vykdo ir, perėmusi verslą, numato vykdyti (tęsti įsigytą iš bendrovės A verslą) tik PVM apmokestinamąją veiklą, todėl toks veiklos dalies pardavimas nelaikomas prekių tiekimu (paslaugų teikimu). Atkreipiame dėmesį, kad kai PVM mokėtojas savo vykdomą ekonominę veiklą (ar jos dalį), kuriai skirtų prekių ar paslaugų visa (ar dalis) pirkimo (importo) PVM suma buvo įtraukta į PVM atskaitą, kaip kompleksą perduoda kitam apmokestinamajam asmeniui ne PVM mokėtojui, tęsiančiam tokią veiklą, tai tokiu atveju toks veiklos perdavimas nelaikomas PVM objektu. Tačiau ekonominę veiklą (ar jos dalį) perduodantis PVM mokėtojas pats privalo patikslinti PVM atskaitą vadovaudamasis PVM įstatymo 66 (dėl prekių (paslaugų)) ar 67 (dėl ilgalaikio materialiojo turto naudojimo pasikeitimo) straipsnių nuostatomis. Tačiau PVM tikslais svarbu nustatyti, kada vyksta veiklos (ar jos dalies), kada – atskirų turto vienetų tiekimo sandoris. Atskirų turto vienetų pardavimas – tai atskirų materialaus (pvz., nekilnojamo turto) ir nematerialaus (pvz., programinės įrangos, licencijų) turto vienetų pardavimas. Tokiu atveju atskiri turto vienetai apmokestinami PVM. Pasitaiko atvejų, kai atskiri turto vienetai yra įvertinti atskirai (pvz., nurodoma grynojo turto ir prestižo kaina), tačiau šie vienetai yra taip glaudžiai susiję, kad jų visuma ekonominiu požiūriu sudaro vieną - veiklos (ar jos dalies) sandorį. Šio straipsnio minėtos nuostatos galioja tik veiklos (ar jos dalies), kaip komplekso, perleidimo sandoriams. 8 pavyzdys. Latvijos įmonė A su Lietuvos įmone B, PVM mokėtoja, pasirašė sutartį pagal kurią įmonė A parduoda įmonei B savo filialo Lietuvoje grynąjį turtą ir prestižą. Įmonės A filialo veikla – PVM neapmokestinamų finansinių paslaugų teikimas ir įmonė A prekių, paslaugų, skirtų šiai veiklai, pirkimo PVM į PVM atskaitą nebuvo įtraukusi. Pateiktu atveju, nors turtas ir prestižas yra įvertinti atskirai, tačiau jie yra taip glaudžiai susiję, kad ekonominiu požiūriu sudaro vieną – filialo veiklos sandorį, kuris (tiek grynasis turtas, tiek prestižas) nelaikomas prekių tiekimu (paslaugų teikimu) ir PVM neapmokestinamas. (9 str. 1 d. komentaras - pagal VMI prie FM 2010-05-18 raštą Nr. (18.2-31-2)-R-5017) 3. Veikla (ar jos dalis) kaip kompleksas kitam apmokestinamajam asmeniui taip pat gali būti perleidžiama kaip turtinis įnašas. Todėl jeigu veikla (ar jos dalis) kaip kompleksas perduodama kitam apmokestinamajam, kuris tęs perduodamą veiklą (ar jos dalį), kaip juridinio asmens dalyvio turtinis įnašas, tai toks turto perdavimas nelaikomas nei prekių tiekimu ar paslaugų teikimu. Pažymėtina, kad tokiu atveju veiklą (ar jos dalį) kaip kompleksą perimančiam asmeniui pereina ir prievolė tikslinti PVM atskaitą už perimta turtą kaip turtinį įnašą, jei tas turtas nebebūtų naudojamas PVM apmokestinamoje veikloje. Pavyzdys. X bendrovė PVM mokėtoja, užsiimanti nestandartinių baldų gamyba, pagal sutartį su kita Y bendrove PVM mokėtoja, 2011 m. vasario mėnesį už Y bendrovės išleistą naujų akcijų emisiją, kaip turtinį įnašą, perduoda savarankišką verslo dalį (kaip kompleksą), t.y. biuro baldų gamybą, taip pat su ta veiklos dalimi susijusių turtinių bei neturtinių teisių, skolų ir kitokių pareigų visumą, kurios ekonominiu požiūriu sudaro vieną savarankiškos veiklos dalies sandorį. Y bendrovė toliau tęs X bendrovės pradėtą veiklą. Kadangi Y bendrovei už jos išleistas akcijas mainais yra perduodama veiklos dalis, tai toks ekonominės veiklos dalies kaip komplekso perdavimas nelaikomas nei prekių tiekimu nei paslaugų teikimu. Todėl perdavus turtą kaip turtinį įnašą Y bendrovei neatsiranda prievolės skaičiuoti pardavimo PVM ir tikslinti PVM atskaitos. 4. Veiklos (ar jos dalies) kaip komplekso perdavimas kitam apmokestinamajam asmeniui tęsiančiam tokią veiklą įforminamas laisvos formos apskaitos dokumentu. 2. Bet kokio nuosavybės teisės objekto perdavimas, kai jis perduodamas kaip juridinio asmens dalyvio turtinis įnašas, išskyrus šio straipsnio 1 dalyje nustatytus atvejus, kai nuosavybės teisės objektas yra perduodamos veiklos (ar jos dalies) kaip komplekso dalis, o šio nuosavybės teisės objekto (o jeigu jis pasigamintas, - jam pasigaminti sunaudotų prekių ir (arba) paslaugų) pirkimo ir (arba) importo PVM ar jo dalis buvo jį perduodančio PVM mokėtojo įtrauktas į PVM atskaitą, šiame Įstatyme laikomas prekių tiekimu už atlygį (kai perduodamas objektas, kuris šiame Įstatyme laikomas preke) arba paslaugų teikimu už atlygį (kai perduodamas objektas, kuris šiame Įstatyme preke nelaikomas). Komentaras 1. Kai nuosavybės teisės objektas yra perduodamas kaip juridinio asmens turtinis įnašas, (išskyrus atvejus, kai nuosavybės teisės objektas yra perduodamos veiklos (ar jos dalies) kaip komplekso dalis), tai toks turto perdavimas yra laikomas jo tiekimu už atlygį ir laikomas PVM objektu, jeigu jį perduodantis PVM mokėtojas įtraukė į PVM atskaitą nuosavybės teisės objekto (materialiojo ar nematerialiojo) (o jeigu jis pasigamintas, - jam pasigaminti sunaudotų prekių ir/ar paslaugų) pirkimo ir /ar importo (ar jo dalies) PVM. Pavyzdys Įmonė ,,X“, PVM mokėtoja, savo turtą (programinę įrangą) kaip turtinį įnašą perduoda įmonei ,,Y“, PVM mokėtojai, kuri šį turtą naudos savo ekonominėje veikloje. Perduodamo įnašo vertė – 57924 eurų. Įmonė ,,X“ perduodamo turto (programinės įrangos) pirkimo PVM įtraukė į PVM atskaitą. Todėl galima teigti, kad įmonės ,,X“ perduodamas turtas yra prilyginamas prekių tiekimui už atlygį ir apmokestinamas standartiniu PVM tarifu. Vadovaujantis Įstatymo 96 straipsnio nuostatomis, įmonės ,,X“ apskaičiuotą PVM prievolė išskaityti ir sumokėti atsiranda įmonei ,,Y“. 2. Apmokestinamoji vertė šioje dalyje nurodytuoju prekių tiekimo ar paslaugų tiekimo atveju yra ta vertė, kokios vertės nuosavybės teisės objektas yra perduodamas (atsižvelgiant į tai, kad toks nuosavybės objekto perdavimo atvejis prilyginamas prekių tiekimui (paslaugų teikimui) už atlygį, apmokestinamąja verte laikytina ta vertė, kuriai ekvivalentišką atlygį būtų galima gauti perduodant šį nuosavybės objektą rinkoje). 3. Tuo atveju, jeigu PVM mokėtojas kaip turtinį įnašą perduoda turtą, kurio (ar kuriam pasigaminti sunaudotų kitų prekių ir paslaugų) pirkimo (importo) PVM nebuvo atskaitytas arba nėra atskaitomas pagal Įstatymo nuostatas, toks perdavimas nėra PVM objektas. Pavyzdys Įmonė ,,X “, PVM mokėtoja, savo turtą, lengvąjį automobilį, kaip turtinį įnašą, kurio pirkimo PVM, vadovaudamasi Įstatymo 62 str. 2 dalies nuostatomis, į PVM atskaitą nebuvo įtraukusi, perduoda įmonei ,,Y“, PVM mokėtojai, kuri šį turtą naudos savo ekonominėje veikloje. Kadangi minėto automobilio pirkimo PVM nebuvo atskaitytas, tai toks perdavimas nelaikomas prekės tiekimu už atlygį. 4. Vadovaujantis Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2002 m. gegužės 29 d. nutarimo Nr. 780 ,,Dėl Mokesčiams apskaičiuoti naudojamų apskaitos dokumentų išrašymo ir pripažinimo taisyklių patvirtinimo” nuostatomis bet kokio nuosavybės teisės objekto, kaip turtinio įnašo perdavimo faktas įforminamas PVM sąskaita faktūra, kurioje privalo būti nurodyta: 4.1. nuosavybės teisės objektą kaip turtinį įnašą perdavusio ūkio subjekto PVM mokėtojo kodas; 4.2. ūkio subjekto, perimančio nuosavybės teisės objektus kaip turtinį įnašą, pavadinimas ir kodas (jeigu jis fizinis asmuo, - vardas, pavardė ir PVM mokėtojo kodas, o jeigu jis jo neturi, - asmens pasirinkimu arba asmens kodas, arba individualios veiklos vykdymo pažymos numeris) 4.3. perduodamo nuosavybės teisės objekto pavadinimas; 4.4. perduodamo nuosavybės teisės objekto apmokestinamoji vertė, apskaičiuota Įstatymo nustatyta tvarka; 4.5. PVM tarifas (tarifai) ir PVM suma; 4.6. nurodyta ,,9 straipsnio 2 dalis” arba ,,turtinis įnašas“. Šio rekvizito nenurodymas neįtakoja teisės į PVM atskaitą. (9 str. 2 d. komentaras - pagal VMI prie FM 2013-06-07 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-3670) 3. Bet kokio nuosavybės teisės objekto perdavimas dėl juridinio asmens PVM mokėtojo pasibaigimo reorganizavimo būdu, kai šio nuosavybės teisės objekto (o jeigu jis pasigamintas, -jam pasigaminti sunaudotų prekių ir (arba) paslaugų) pirkimo ir (arba) importo PVM ar jo dalis buvo įtraukta į pasibaigiančio PVM mokėtojo PVM atskaitą, šiame Įstatyme laikomas prekių tiekimu už atlygį (kai perduodamas objektas, kuris šiame Įstatyme laikomas preke) arba paslaugų teikimu už atlygį (kai perduodamas objektas, kuris šiame Įstatyme preke nelaikomas). Komentaras 1. Pagal šios dalies nuostatas bet kokio nuosavybės objekto teisės perdavimas dėl juridinio asmens PVM mokėtojo pasibaigimo reorganizavimo būdu, kai šio nuosavybės teisės objekto (o jei jis pasigamintas, - jam pasigaminti sunaudotų prekių ir (arba) paslaugų) pirkimo ir (arba) importo PVM ar jo dalis buvo įtraukta į pasibaigiančio PVM mokėtojo PVM atskaitą) laikomas prekių tiekimu (paslaugų teikimu) už atlygį. Pavyzdys. Įmonė A, PVM mokėtoja, pasibaigianti reorganizavimo būdu, perduoda įmonei B, PVM mokėtojai, 28962 eurų vertės naują pastatą. Kadangi įmonė A perduodamo statinio pirkimo PVM buvo įtraukusi į PVM atskaitą, tai toks turto perdavimas yra prilyginamas jo pardavimui ir yra PVM objektas. Įmonė A išrašo įmonei B PVM sąskaitą faktūrą, kurioje nuo apmokestinamosios vertės, apskaičiuotos pagal PVM įstatymo 15 straipsnio 10 dalies nuostatas, apskaičiuojama PVM suma, kurią išskaityti ir sumokėti į biudžetą privalo įmonė B, PVM mokėtoja. 2. Pagal PVM įstatymo 15 straipsnio 10 dalį prekių ir paslaugų apmokestinamoji vertė tuo atveju, kai nuosavybės teisės objektas perduodamas dėl juridinio asmens PVM mokėtojo pasibaigimo reorganizavimo būdu, yra ta nuosavybės teisės objekto vertės dalis, nuo kurios turėtų būti tikslinama PVM atskaita (žiūrėti PVM įstatymo 15 straipsnio 10 dalies komentarą). 3. Tuo atveju, jeigu pasibaigiantis reorganizavimo būdu PVM mokėtojas perduoda turtą, kurio (ar kuriam pasigaminti sunaudotų kitų prekių ir paslaugų) pirkimo (importo) PVM nebuvo atskaitytas arba nėra atskaitomas pagal Įstatymo nuostatas, toks perdavimas nėra PVM objektas. 4. Vadovaujantis Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2002 m. gegužės 29 d. nutarimo Nr. 780 ,,Dėl Mokesčiams apskaičiuoti naudojamų apskaitos dokumentų išrašymo ir pripažinimo taisyklių patvirtinimo” nuostatomis bet kokio nuosavybės teisės objekto perdavimo dėl PVM mokėtojo pasibaigimo reorganizavimo būdu, faktas įforminamas PVM sąskaita faktūra, kurioje privalo būti nurodyta: 4.1. ūkio subjekto, kuris perduoda nuosavybės teisės objektus dėl jo pasibaigimo reorganizavimo būdu, PVM mokėtojo kodas; 4.2. ūkio subjekto, perimančio nuosavybės teisės objektą dėl juridinio asmens PVM mokėtojo pasibaigimo reorganizavimo būdu, pavadinimas ir kodas (jeigu jis fizinis asmuo, - vardas, pavardė ir PVM mokėtojo kodas, o jeigu jis jo neturi, - asmens pasirinkimu arba asmens kodas, arba individualios veiklos vykdymo pažymos numeris 4.3. perduodamo nuosavybės teisės objekto pavadinimas; 4.4. perduodamo nuosavybės teisės objekto apmokestinamoji vertė, apskaičiuota PVM įstatymo nustatyta tvarka; 4.5. PVM tarifas (tarifai) ir PVM suma; 4.6. nurodyta ,,9 straipsnio 3 dalis” arba ,,nuosavybės teisės objekto perdavimas dėl reorganizavimo“. Šio rekvizito nenurodymas neįtakoja teisės į PVM atskaitą. (9 str. 3 d. komentaras - pagal VMI prie FM 2013-06-07 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-3670) 4. Iš esmės pagerinto pastato (statinio), naudoto kitais pagrindais negu nuosavybės teise, grąžinimas jo savininkui nepasibaigus šiame Įstatyme nustatytam PVM atskaitos tikslinimo laikotarpiui laikomas prekės tiekimu už atlygį, jeigu pastatą (statinį) pagerinęs PVM mokėtojas tokiam pagerinimui sunaudotų prekių ir (arba) paslaugų pirkimo ir (arba) importo PVM ar jo dalį buvo įtraukęs į PVM atskaitą. Šalys turi teisę susitarti, kad pastato (statinio) esminis pagerinimas bus laikomas patiektu pastato (statinio) savininkui ne grąžinimo metu, o iš karto baigus pagerinimo darbus, ir tokiu atveju tokį pagerinimą atlikusiam PVM mokėtojui dėl šio pastato (statinio) netaikomas šio Įstatymo nuostatos, susijusios su ilgalaikio materialiojo turto pasigaminimu. Komentaras 1. Pastato (statinio) esminio pagerinimo sąvoka yra nustatyta PVM įstatymo 2 straipsnio 20 dalyje. Užbaigus pastato (statinio) esminio pagerinimo darbus jie tampa PVM objektu ir nuo jų vertės reikia apskaičiuoti 21 proc. pardavimo PVM. 2. Pagal šio straipsnio nuostatas iš esmės pagerinto pastato (statinio) naudoto kitais pagrindais negu nuosavybės teise (pagal nuomos, panaudos sutartis ir kt.), grąžinimas jo savininkui, nepasibaigus Įstatyme nustatytam PVM atskaitos tikslinimo laikotarpiui, laikomas prekės tiekimu už atlygį, jeigu pastatą (statinį) pagerinęs PVM mokėtojas tokiam pagerinimui sunaudotų prekių ir (arba) paslaugų pirkimo ir (arba) importo PVM ar jo dalį buvo įtraukęs į PVM atskaitą. 3. Jeigu PVM mokėtojas (nuomininkas), atlikęs išsinuomoto pastato (statinio) esminį pagerinimą, kuriam atlikti įsigytų prekių (paslaugų) pirkimo PVM buvo įtraukęs į PVM atskaitą, to esminio pagerinimo darbų iš karto neperduoda turto savininkui, PVM mokėtojui, tada nuo esminio pagerinimo darbų jis turi apskaičiuoti 21 proc. pardavimo PVM, kurį taip pat turi teisę įtraukti į PVM atskaitą. Pavyzdys. Įmonė ,,X“, PVM mokėtoja, nuomojosi iš įmonės ,,Y“ pastatą ir atliko jo esminio pagerinimo darbus (darbų vertė 86886 eurų ). Atlikdama esminio pagerinimo darbus, įmonė ,,X“ naudojosi PVM atskaita. Įmonė ,,X“ ,,pardavė“ esminio pagerinimo darbus pastato savininkei įmonei ,,Y“ ne iš karto po darbų užbaigimo, o po 2 metų, todėl įmonė ,,X“ nuo pastato esminio pagerinimo darbų vertės 86886 eurų turi apskaičiuoti 21 proc. pardavimo PVM – 18246 eurų (kaip už ilgalaikio turto pasigaminimo darbus). Ji turi teisę šią sumą (visą ar jos dalį - priklausomai nuo PVM apmokestinamos veiklos dalies) traukti į PVM atskaitą. Tarkime, praėjus 2 metams po atlikto esminio pagerinimo darbų, įmonė ,,X“ grąžino pastatą įmonei ,,Y“. Kadangi pastatas jo savininkui grąžintas dar nesuėjus PVM atskaitos tikslinimo terminui, todėl įmonė ,,X”, grąžindama pastatą įmonei ,,Y“, turi perduoti (,,parduoti”) likusią nenudėvėtą esminio pagerinimo darbų dalį ir nuo jos apskaičiuoti pardavimo PVM. Šiuo atveju esminio pagerinimo darbų vertės dalis, atitinkanti metų skaičių, likusį iki atskaitos tikslinimo termino (10 metų) yra 69509 eurų. Todėl įmonė ,,X“ išrašytoje įmonei ,,Y” PVM sąskaitoje faktūroje turi apskaičiuoti 14597 eurų pardavimo PVM (69509 x 21 proc.). Įmonė ,,Y” jai perduotų nenudėvėtų esminio pagerinimo darbų PVM sumą 14597 eurų turi teisę įtraukti į PVM atskaitą. Specialios taisyklės dėl PVM atskaitos tikslinimo tam tikrų sandorių atvejais paaiškintos PVM įstatymo 68 straipsnio komentare. 4. Šalys turi teisę susitarti, kad pastato (statinio) esminis pagerinimas bus laikomas patiektu pastato (statinio) savininkui ne grąžinimo metu, o iš karto baigus pagerinimo darbus. Tokiu atveju tokį pagerinimą atlikusiam PVM mokėtojui dėl šio pastato (statinio) netaikomos šio Įstatymo nuostatos, susijusios su ilgalaikio materialiojo turto pasigaminimu. 5. Jeigu PVM mokėtojas (nuomininkas), atlikęs išsinuomoto turto (pastato) esminį pagerinimą, iš karto pabaigus pagerinimo darbus, šį pagerinimą perduoda pastato savininkui, tai nuomininkas turto savininkui turi išrašyti PVM sąskaitą faktūrą, apskaičiuoti pardavimo PVM, kurį išskaityti ir sumokėti į biudžetą turi pastato savininkas. 6. Kai pastato (statinio) esminis pagerinimas perduodamas jo savininkui iš karto užbaigus darbus, apmokestinamoji vertė bus visa pastato (statinio) esminio pagerinimo darbų vertė. Pavyzdys. Įmonė ,,X“, PVM mokėtoja, nuomojasi iš įmonės ,,Y“ pastatą ir atliko jo esminio pagerinimo darbus (darbų vertė 86886 eurų). Atlikdama esminio pagerinimo darbus įmonė ,,X“ naudojosi PVM atskaita. Šiuo atveju įmonė ,,X“ ,,parduoda“ esminio pagerinimo darbus pastato savininkei įmonei ,,Y“ iš karto po darbų užbaigimo (nepriklausomai nuo to, kad turtu naudojasi ir toliau). Šiuo atveju pastato esminio pagerinimo apmokestinamoji vertė yra 86886 eurų, PVM – 18246, kurią išskaityti ir sumokėti į biudžetą turi įmonė ,,Y“. 7. Jeigu iš esmės pagerintas pastatas (statinys) perduodamas pasibaigus PVM atskaitos tikslinimo terminui (t. y. 10 metų nuo darbų atlikimo), PVM objekto nėra ir PVM nuo perduodamo pastato (statinio) neturi būti skaičiuojamas. 8. Vadovaujantis Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2002 m. gegužės 29 d. nutarimo Nr. 780 ,,Dėl Mokesčiams apskaičiuoti naudojamų apskaitos dokumentų išrašymo ir pripažinimo taisyklių patvirtinimo” nuostatomis, bet kokio pagerinto pastato (statinio) perdavimo faktas įforminamas PVM sąskaita faktūra, kurioje privalo būti nurodyta: 8.1. esminį pastatą (statinį) pagerinusio PVM mokėtojo kodas; 8.2. pagerinto pastato (statinio) savininko pavadinimas ir kodas (jeigu jis fizinis asmuo, - vardas, pavardė ir PVM mokėtojo kodas, o jeigu jis jo neturi, - asmens pasirinkimu arba asmens kodas, arba individualios veiklos vykdymo pažymos numeris; 8.3. pastato (statinio) esminio pagerinimo darbų pavadinimas; 8.4. pastato (statinio) esminio pagerinimo darbų apmokestinamoji vertė, apskaičiuota Įstatymo nustatyta tvarka; 8.5. PVM tarifas (tarifai) ir PVM suma; 8.6. metų skaičius, likęs iki PVM atskaitos tikslinimo laikotarpio pabaigos. Šio rekvizito nenurodymas neįtakoja teisės į PVM atskaitą. 8.7. nurodyta ,,9 straipsnio 4 dalis” arba ,,esminio pastato (statinio) pagerinimo perdavimas“. Šio rekvizito nenurodymas neįtakoja teisės į PVM atskaitą. 9. Tuo atveju, jeigu pastatą (statinį) pagerinęs PVM mokėtojas, tokiam pagerinimui sunaudotų prekių ir (arba) paslaugų pirkimo (ar jo dalies) ir (arba) importo PVM (ar jo dalies) neįtraukia į PVM atskaitą, šio straipsnio nuostatos netaikomos. Todėl PVM mokėtojai gali apsispręsti naudotis PVM atskaita ar nesinaudoti. (9 str. 4 d. komentaras - pagal VMI prie FM 2013-06-07 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-3670) 10 straipsnis. Mainai Jeigu už tiekiamas prekes ir (arba) teikiamas paslaugas atlyginama (visiškai ar iš dalies) prekėmis ir (arba) paslaugomis, laikoma, kad kiekviena tokio sandorio šalis tiekia prekes ir (arba) teikia paslaugas. Komentaras 1. Civilinio kodekso 6.432 straipsnyje nustatyta, kad pagal mainų sutartį viena šalis įsipareigoja perduoti kitai šaliai nuosavybės teise vieną daiktą mainais už kitą daiktą. Taip pat nustatyta, kad mainų sutarčiai taikomos pirkimo-pardavimo sutartis reglamentuojančios normos (Civilinio kodekso, šeštosios knygos XXIII skyrius), jeigu tai neprieštarauja šio skyriaus normoms ir mainų esmei. Mainų sutarties atveju abi mainų sutarties šalys laikomos ir perduodamos prekės (teikiamos paslaugos) pardavėju, ir gaunamos prekės (paslaugos) pirkėju. Todėl, jeigu ūkio subjektui, vykdančiam ekonominę veiklą, už tiekiamas prekes ir (arba) teikiamas paslaugas kitas ūkio subjektas atlygina (visiškai ar iš dalies) prekėmis ir (arba) paslaugomis, laikoma, kad kiekviena tokio sandorio šalis tiekia prekes ir (arba) teikia paslaugas. Pagal PVM įstatymo 3 straipsnio nuostatas prekių tiekimas ir (arba) paslaugų tiekimas už atlygį šalies teritorijoje yra PVM objektas. Todėl sandorio šalis, PVM mokėtoja, už tiekiamas prekes ir (arba) teikiamas paslaugas atlygindama (visiškai ar iš dalies) prekėmis ir (arba) paslaugomis, nuo savo kitam ūkio subjektui perduodamų (mainomų), PVM apmokestinamų prekių ir (arba) teikiamų paslaugų apmokestinamosios vertės turi skaičiuoti PVM. Šioms mainomoms prekėms ir (arba) paslaugoms sandorio šalis turi išrašyti PVM sąskaitą faktūrą ar kitą prekių tiekimą (paslaugų teikimą) įforminantį apskaitos dokumentą. 1 pavyzdys. Įmonė A, PVM mokėtoja, sudarė sutartį su įmone B, PVM mokėtoja, kurioje įmonė A įsipareigojo įmonei B patiekti 50 000 vnt. jos pagamintos produkcijos – reklaminių lankstinukų už 20 000 Lt. Įmonė B mainais už įmonės A patiektą produkciją įsipareigojo įmonei A atlikti patalpų remonto paslaugas už 20 000 Lt. Tokiu atveju tiek įmonės A tiekiama produkcija, tiek įmonės B atlikti patalpų remonto darbai yra PVM objektas, už kuriuos įmonės, būdamos PVM mokėtojos, turi išrašyti PVM sąskaitas faktūras ir apskaičiuoti PVM, taikant 18 proc. PVM tarifą. 2 pavyzdys. Įmonė A, PVM mokėtoja, sudarė sutartį su įmone B, ne PVM mokėtoja, kurioje įmonė A įsipareigojo įmonei atlikti PVM apmokestinamas nekilnojamojo turto vertinimo paslaugas už 10 000 Lt. Įmonė B mainais už įmonės A atliktą paslaugą įmonei A įsipareigojo atlikti patalpų remonto paslaugas už 10 000 Lt. Tokiu atveju įmonės A teikiamos nekilnojamojo turto vertinimo paslaugos yra PVM objektas, už kurias įmonė A, būdama PVM mokėtoja, turi skaičiuoti PVM, taikant 18 proc. PVM tarifą. Įmonė B, kuri nėra PVM mokėtoja, už mainais teikiamas patalpų remonto paslaugas PVM neskaičiuoja. 3 pavyzdys. Įmonė A, PVM mokėtoja, sudarė sutartį su viešąja įstaiga, PVM mokėtoja, teikiančia suaugusiųjų kvalifikacijos kėlimo ir perkvalifikavimo paslaugas, kurioje įmonė A įsipareigojo minėtajai viešajai įstaigai patiekti kompiuterius su legalia programine įranga už 10 000 Lt. Viešoji įstaiga mainais už įmonės A patiektus kompiuterius įmonei A įsipareigojo įmonės A darbuotojams pravesti kvalifikacijos kėlimo kursus už 10 000 Lt. Tokiu atveju įmonės A tiekiami kompiuteriai yra PVM objektas, už kuriuos įmonė A, būdama PVM mokėtoja, turi skaičiuoti PVM, taikant 18 proc. PVM tarifą. Šiuo atveju viešosios įstaigos, pelno nesiekiančios organizacijos teikiamos suaugusiųjų kvalifikacijos kėlimo paslaugos taip pat yra PVM objektas, tačiau šios paslaugos pagal Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 22 straipsnio nuostatas PVM neapmokestinamos. Todėl viešoji įstaiga, išrašydama įmonei A PVM sąskaitą faktūrą už suteiktas suaugusiųjų kvalifikacijos kėlimo paslaugas, PVM neskaičiuoja. 11 straipsnis. Tarpininkavimas 1. Šiame Įstatyme laikoma, kad atsiskleidęs tarpininkas teikia atstovavimo (agento) paslaugą tam, kieno vardu ir sąskaita jis dalyvauja sandoryje. 2. Kai sandoryje dalyvauja neatsiskleidęs tarpininkas, laikoma, kad pirmiausia prekės buvo patiektos arba paslaugos suteiktos neatsiskleidusiam tarpininkui, o vėliau paties tarpininko, net ir tuo atveju, kai pačios prekės perduodamos arba paslaugos faktiškai suteikiamos galutiniam jų pirkėjui (klientui) tiesiogiai. Komentaras 1. Tarpininkavimas yra paslaugų rūšis, kurios esmė surasti prekių pardavėjui pirkėją, prekių gamintojui – užsakovą ir pan. Atsižvelgiant į atliekamų tarpininkavimo paslaugų specifiką ir sutarčių rūšis, tarpininkai vadinami įvairiai: komisionieriais, konsignatoriais, agentais, makleriais, brokeriais ir dar kitaip. 2. Pridėtinės vertės mokesčio įstatymas nustato specifines nuostatas tarpininkavimo paslaugoms apmokestinti PVM. Šiame įstatyme yra nustatyti dviejų tipų tarpininkai – atsiskleidę ir neatsiskleidę tarpininkai. Pagrindinis kriterijus, pagal kurį galima nustatyti tarpininko tipą, yra nustatyti, kieno vardu (savo, ar tikrojo prekių pardavėjo, paslaugų teikėjo ar pirkėjo) pirkėjui yra patiekiama prekė ar suteikiama paslauga. Taip pat turi būti atsižvelgta į sutartines šalių nuostatas bei kitas aplinkybes. 3. Atsiskleidęs tarpininkas - apmokestinamasis asmuo, kuris tarpininkauja prekių tiekimo arba paslaugų teikimo sandoryje kito vardu ir sąskaita (komentuojamojo įstatymo 2 str. 6 dalis). 3.1. Jeigu sandoryje dėl prekių tiekimo ar paslaugų suteikimo tarpininkas už atlygį (,,komisinius“) tik ,,suveda“ prekių pardavėją ir pirkėją (šiuo atveju prekės (paslaugos) pirkėjui (paslaugos gavėjui) yra patiekiamos tikrojo jų savininko (paslaugų teikėjo) vardu), tai toks tarpininkas yra laikomas ,,atsiskleidusiu” ir laikoma, kad jis suteikė tik tarpininkavimo paslaugą. Atsiskleidęs tarpininkas savo vardu teikia tik tarpininkavimo paslaugą, už kurią gauna ,,komisinį atlyginimą“ ir už šią paslaugą atstovaujamam asmeniui išrašo PVM sąskaitą faktūrą. Šiuo atveju prekių tiekimą (paslaugų teikimą) įforminančius dokumentus (PVM sąskaitą faktūrą ar kitą prekių tiekimą, paslaugų suteikimą įforminantį dokumentą) pirkėjui išrašo tikrasis prekių pardavėjas (paslaugų teikėjas). 1 pavyzdys. Draudimo agentas, PVM mokėtojas, veikiantis draudimo kompanijos vardu ir lėšomis, pagal pavedimo sutartį sudaro draudimo kompanijos vardu gyvybės draudimo sutartis, t. y. jis draudimo kompanijos vardu išrašo klientams draudimo polisus. Šiuo atveju draudimo paslaugą klientui – draudėjui teikia draudimo kompanija, o draudimo agentas tik tarpininkauja surasdamas draudimo kompanijai klientą. Draudimo brokeris veikia kaip ,,atsiskleidęs“ tarpininkas ir draudimo kompanijai išrašo suteiktos tarpininkavimo paslaugos PVM sąskaitą faktūrą (pagal PVM įstatymo 27 str. nuostatas draudimo brokerio teikiamos tarpininkavimo paslaugos PVM neapmokestinamos). Draudimo polisas draudėjui yra išduodamas draudimo kompanijos vardu. 2 pavyzdys. UAB, PVM mokėtoja, su baldus gaminančia įmone, PVM mokėtoja, sudarė sutartį, kurioje bendrovė įmonei įsipareigojo surasti baldų pirkėjus. Baldus pirkėjui gaminanti įmonė tieks savo vardu, tačiau už pirkėjo suradimą ji įsipareigoja UAB sumokėti 5 procentų komisinį atlyginimą nuo parduotų baldų vertės. Šiuo atveju UAB veiks kaip atsiskleidęs tarpininkas ir PVM sąskaitą faktūrą baldus gaminančiai įmonei išrašys tik už suteiktą tarpininkavimo paslaugą (t. y. tik už gaunamą ,,komisinį“ atlyginimą). Sandorį dėl baldų pardavimo tiesiogiai sudaro baldų pirkėjas ir baldus gaminanti įmonė, kuri baldų pirkėjui ir išrašo baldų PVM sąskaitą faktūrą ar kitą pardavimo dokumentą 3.2. Nustatant tarpininkavimo tipą bei tarpininkavimo paslaugų apmokestinamąją vertę, svarbu atsižvelgti į PVM įstatymo 15 str. 7 dalies nuostatą, kad į prekių, paslaugų PVM apmokestinamąją vertę neįtraukiamos ,,sumos, kurias pardavėjas gauna kaip kompensaciją išlaidoms, patirtoms atliekant įvairius mokėjimus tretiesiems asmenims pirkėjo vardu, jo naudai ir jo sąskaita, padengti. Kompensacijos suma šiuo atveju privalo būti lygi pardavėjo faktiškai patirtoms išlaidoms atliekant tokius mokėjimus”. Tokiu atveju, kai tarpininkas iš pirkėjo atskirai paima mokestį už tarpininkavimo paslaugą ir atskirai sumą, kurią jis iš atstovaujamojo asmens gauna kaip kompensaciją už tretiesiems asmenims sumokėtus mokėjimus pastarojo vardu, išrašytame apskaitos dokumente (PVM sąskaitoje faktūroje, sąskaitoje faktūroje ar pan.) ar išduotame kasos aparato kvite atskirai nurodo tarpininkavimo paslaugos vertę ir, kaip papildomą informaciją, atskiroje eilutėje nurodo minėtos kompensacijos sumą, į jo teikiamos tarpininkavimo paslaugos vertę kompensacijos suma nebus traukiama. Tokiai kompensacijos sumai būtų priskiriama ir suma už patiektas prekes ar suteiktas paslaugas sandoryje, dėl kurio tarpininkas atstovavo, jeigu tarpininkas šią sumą tikrajam pardavėjui sumokėjo pirkėjo (kliento) vardu (pvz.. 3.1 punkte nurodytame pavyzdyje – įmokėjo sumą, lygią baldų kainai). Pavyzdys. Įmonė A, PVM mokėtoja, teikia tarpininkavimo paslaugas išduodant vizas į NVS šalis. Kadangi įmonė savo vardu išduoti vizų negali, įmonė iš kliento paima mokestį už savo suteiktą tarpininkavimo paslaugą - 3 eurus ir konsulinio mokesčio, kurį ši įmonė turės sumokėti atitinkamos užsienio šalies konsulatui (ambasadai), sumą – 30 eurų. Įmonė klientui išrašytame apskaitos dokumente ar išduotame kasos aparato kvite atskirai nurodo klientui tarpininkavimo paslaugos vertę - 3 eurai ir atskirai, kaip papildomą informaciją, konsulinio mokesčio sumą, kurią įmonė turi pervesti atitinkamam konsulatui (ambasadai) – 30 eurų. Tokiu atveju įmonė veikia kaip atsiskleidęs tarpininkas ir apskaitos dokumente ar išduotame kasos aparato kvite nurodyta konsulinio mokesčio suma (30 eurų) į įmonės suteiktų tarpininkavimo paslaugų apmokestinamąją vertę netraukiama, nesvarbu, kad konsulinio mokesčio sumokėjimą pagrindžiančiuose dokumentuose nurodyta įmonė A, o ne klientas, arba konsulinio mokesčio sumokėjimą patvirtina tik kasos aparato kvitas. 3.3. Veikti kaip atsiskleidę tarpininkai gali kelionių organizatoriai ar kelionių agentūros, parduodamos kitų kelionių organizatorių parengtus turizmo paketus ar parduodamos pavienes turizmo paslaugas. Tarpininkai paslaugų teikimo sandoryje atstovauja ne savo, o tikrojo turizmo paketo savininko ar turizmo paslaugų teikėjo vardu, t. y. veikia kaip atsiskleidę tarpininkai. Šiuo atveju klientui turizmo paslaugą ar turizmo paketą (kelialapį) parduoda tikrasis šios paslaugos teikėjas ar turizmo paketą parengęs kelionių organizatorius. Atsiskleidusio tarpininko teikiamos paslaugos apmokestinamoji vertė yra atlygis už tarpininkavimą. Taigi, kai kelionių agentūra ar kelionių organizatorius platina kito kelionių organizatoriaus parengtus turizmo paslaugų rinkinius, reiškia ji atstovauja tam kitam kelionių organizatoriui ir jo vardu bei sąskaita teikia galutiniam vartotojui turizmo paslaugas. Šiuo atveju kelionių agentūros pajamos yra gautas (gautinas) atlyginimas už suteiktas tarpininkavimo paslaugas. Atsiskleidusio tarpininko gautas (gautinas) atlyginimas už suteiktas tarpininkavimo paslaugas, apmokestinamas PVM pagal tai, kokias paslaugas teikiant tarpininkaujama. Vadovaujantis PVM įstatymo 52 str. 1 dalies nuostatomis, taikant 0 (nulinį) PVM tarifą apmokestinamos tokios kelionių agentūrų ir kelionių organizatorių tarpininkavimo (atstovavimo) paslaugos: - kai tarpininkaujama turizmo paslaugų teikimo sandoriuose, kuriems pagal PVM įstatymo nuostatas taikomas 0 proc. PVM tarifas, pvz., turistų vežimo tarptautiniais maršrutais sandoryje; - kai tarpininkaujama tokių paslaugų teikimo sandoryje, kurios pagal PVM įstatymo nuostatas laikomos suteiktomis ne Europos Sąjungos teritorijoje. Taigi, kai kelionių agentūra tarpininkauja platinant kelionių organizatorių parengtus turizmo paslaugų rinkinius, pagal kuriuos kelionių organizatoriaus iš trečiųjų asmenų įsigytos paslaugos šių trečiųjų asmenų visos laikomos suteiktos už Europos Sąjungos teritorijos ribų, t. y. visa kelionės organizatoriaus apskaičiuota marža apmokestinama taikant 0 proc. PVM tarifą, tai tarpininkavimo pajamos (tarpininkavimo paslaugos atlyginimas) taip pat apmokestinamos taikant 0 proc. PVM tarifą 1 pavyzdys. Kelionių agentūra A su Lietuvos kelionių organizatoriumi B sudarė sutartį, pagal kurią kelionių agentūra A įsipareigojo, kad už kelionės organizatoriaus B nustatytą 500 eurų kainą kelionių organizatoriaus B vardu platina turistinės kelionės į Egiptą paslaugų rinkinius. Pagal šį rinkinį visos rinkinyje nurodytos kelios trečiųjų asmenų paslaugos bus suteiktos už Europos Sąjungos teritorijos ribų ir visa už šį rinkinį kelionių organizatoriaus apskaičiuota marža bus apmokestinama, taikant 0 proc. PVM tarifą. Už tarpininkavimo paslaugą (turizmo paslaugų rinkinių platinimą) kelionių agentūrai paliekamas nustatyto dydžio - 3 proc. atlyginimas. Per mokestinį laikotarpį parduota100 tokių turistinės kelionės paslaugų rinkinių. Tokiu atveju kelionių agentūra A kelionių organizatoriui B turi išrašyti turizmo paslaugų rinkinių platinimo paslaugos PVM sąskaitą faktūrą ir joje nurodyti 1500 eurų atlyginimą (500 x 100 x 3 proc. :100), kurį apmokestina taikant 0 proc. PVM tarifą. Pasitaiko atvejų, kai kelionių agentūros arba kelionių organizatoriai sudaro su Lietuvoje įsikūrusias pavienių turizmo paslaugų teikėjais (pvz., apgyvendinimo paslaugų – kaimo turizmo ar nakvynės pusryčių, patalpų nuomos paslaugų teikėjais), kurie gali būti įsiregistravę PVM mokėtojais, arba gali būti fiziniai asmenys, dirbantys pagal verslo liudijimą, neįsiregistravę PVM mokėtojais, tarpininkavimo sutartis dėl turistų, norinčių pasinaudoti minėtomis turizmo paslaugomis, suradimo tiek Lietuvoje, tiek užsienyje, dalyvauja sandoryje tikrojo paslaugų teikėjo vardu ir už savo paslaugas gauna sutartyje nustatytą komisinį atlyginimą. Tokiais atvejais kelionių agentūros arba kelionių organizatoriai veikia minėtų turizmo (apgyvendinimo) paslaugų teikėjų ir klientų atžvilgiu kaip atsiskleidę tarpininkai, todėl PVM jie privalo skaičiuoti tik nuo gauto komisinio atlyginimo. Jeigu kelionių agentūros arba kelionių organizatoriai iš surastų klientų, norinčių pasinaudoti minėtomis turizmo paslaugomis Lietuvoje, už suteiktas turizmo paslaugas turizmo paslaugų teikėjo vardu paima pinigus (atlygį už turizmo paslaugą), kuriuos perduoda turizmo paslaugų teikėjams, tai tokį piniginių lėšų gavimą jie turi įforminti ne PVM sąskaita faktūra, o laisvos formos dokumentu. 2 pavyzdys. Fizinis asmuo, turintis verslo liudijimą apgyvendinimo paslaugoms (kaimo turizmui) teikti, nesantis PVM mokėtoju, sudarė sutartį su kelionių agentūra dėl tarpininkavimo surandant Rusijoje turistus, norinčius pasinaudoti minėto asmens teikiamomis apgyvendinimo paslaugomis. Vieno turisto apgyvendinimo paslaugos kaina – 15 eurų už 1 parą. Pagal sutarties sąlygas iš surastų turistų atlyginimą už apgyvendinimo paslaugas surenka kelionių agentūra, o nuo gauto iš turistų atlyginimo kelionių agentūrai paliekamas 10 proc. komisinis atlyginimą. Kelionių agentūra 2015 metų gegužės mėn. surado Rusijoje 20 turistų, norinčių 30 dienų (nuo birželio 15 iki liepos 14 d.), pasinaudoti minėto fizinio asmens teikiamomis apgyvendinimo paslaugomis. Rusijos turistai sumokėjo kelionių agentūrai visą pinigų sumą už apgyvendinimo paslaugas Lietuvoje – 9000 eurų (15 x 20 x 30), iš kurių už tarpininkavimo paslaugą pagal sutarties sąlygas kelionių agentūrai priklauso 10 proc. komisinių (įskaitant PVM) – 900 eurų (9000 x 10 proc.:100). Suradusi minėtus turistus, kelionių agentūra balandžio mėn. išrašė fiziniam asmeniui PVM sąskaitą faktūrą, kurioje nurodė jai priklausantį komisinį atlyginimą be PVM 744 eurų ir 156 eurų PVM (744 x 21 proc.:100), iš viso 900 eurų. Gautus iš turistų pinigus už jiems suteiktas apgyvendinimo paslaugas kelionių agentūra perdavė apgyvendinimo paslaugos teikėjui. Pagal sutarties sąlygas numatyta, kad kelionių agentūrai priklausantį komisinį atlyginimą, ji gauna ne atskirai iš apgyvendinimo paslaugos teikėjo, o atsiskaito nuo surinkto iš turistų atlyginimo už suteiktas jiems apgyvendinimo paslaugas. Todėl apgyvendinimo paslaugos teikėjui perduodama ne visa gauta iš turistų atlyginimo suma – 9000 eurų, o atskaičius 900 eurų komisinį atlyginimą (įskaitant PVM), t. y. 8100 eurų (9000 - 900). 3.4. Veikti kaip atsiskleidę tarpininkai gali ir kelionių agentūros bei kitos bendrovės, kurios parduoda lėktuvų, keltų, traukinių ar autobusų bilietus (nesvarbu ar parduodami bilietai yra skirti vietiniams ar tarptautiniams maršrutams). Laikoma, kad kelionių agentūros ar kitos bendrovės, parduodamos bilietus, veikia kaip atsiskleidę tarpininkai, jei keleivio vežimo sutartis yra sudaryta tarp keleivio ir keleivio vežimą atliekančios įmonės (avialinijų, keltų linijų, traukinių, autobusų bendrovės), t.y. keleivio vežimą atliekanti įmonė yra atsakinga tiesiogiai keleiviui už tinkamą sutarties vykdymą, o jeigu sutartis vykdoma netinkamai (transporto priemonės vėluoja, yra atšaukiamos, pametamas keleivių bagažas ir pan.) keleivis pretenzijas dėl netinkamo sutarties vykdymo teikia tiesiogiai vežimą atliekančiai įmonei, o ne kelionių agentūrai, per kurią buvo pirktas bilietas. Pažymėtina, kad įprastai, kai parduodamos bilietus kelionių agentūros ar kitos bendrovės veikia kaip atsiskleidę tarpininkai, parduodami bilietai yra išrašomi tikrojo vežėjo vardu, o tais atvejais, kai bilietai privalo būti vardiniai, ant bilieto nurodomas tas fizinis asmuo, kuris naudosis konkrečia vežimo paslauga, nepriklausomai nuo to, ar bilietus įsigyja fizinis asmuo pats sau ar juridinis asmuo savo darbuotojui. Tačiau ant tokių parduodamų bilietų gali būti ir kelionių agentūros ar kitos bilietus parduodančios bendrovės rekvizitai, t.y. tokių papildomų rekvizitų nurodymas nepaneigia to fakto, kad iš esmės bilietas yra išrašomas tikrojo vežėjo vardu. Kai kelionių agentūros ar kitos bendrovės parduodamos kelionės bilietus, patvirtinančius keleivių vežimo sutartį, veikia kaip atsiskleidę tarpininkai, tai PVM sąskaitų faktūrų už suteiktas keleivių vežimo paslaugos tokios kelionių agentūros ar bendrovės savo vardu išrašyti negali. PVM sąskaitas faktūras už suteiktas vežimo paslaugas turi išrašyti arba tie asmenys, kurie suteikia keleivių vežimo paslaugas, arba tretieji asmenys, kuriuos keleivių vežimo paslaugas suteikusios įmonės įgaliojo išrašyti PVM sąskaitas faktūras ir kurie tokias PVM sąskaitas faktūras išrašo ne savo, o vežimo paslaugas suteikusios įmonės vardu (tokiais trečiaisiais įgaliotais asmenimis gali būti ir kelionių agentūros ar kitos bendrovės, parduodančio atitinkamus bilietus). Kelionių agentūros ar kitos bendrovės, veikiančios kaip atsiskleidę tarpininkai, parduodamos lėktuvų, keltų, traukinių ar autobusų bilietus, PVM sąskaitas faktūras savo vardu gali išrašyti tik už savo suteiktas tarpininkavimo paslaugas. Tarpininkavimo paslaugas kelionių agentūros ar kitos bendrovės gali teikti tiek keleivių vežimo paslaugas teikiančioms įmonėms, tiek patiems keleiviams ar keleivių darbdaviams. Tuo atveju, jei kelionių agentūra ar kita bendrovė tarpininkavimo paslaugas teikia keleiviui (keleivio darbdaviui), tai kelionių agentūra ar kita bendrovė keleiviui (keleivio darbdaviui), išrašydama PVM sąskaitą faktūrą už suteiktas tarpininkavimo paslaugas, tokioje PVM sąskaitoje faktūroje kaip papildomą informaciją gali nurodyti ir bilieto kainą, kuri iš esmės bus laikoma mokėjimu tretiesiems asmenims. Tuo atveju, jei kelionių agentūra ar kita bendrovė tarpininkavimo paslaugų keleiviui (keleivio darbdaviui) neteikia, tai kelionių agentūra ar kita bendrovė vežimo paslaugų apmokėjimui gali keleiviui (keleivio darbdaviui) išrašyti mokėjimo pranešimą, o vežimo paslaugas teikiančios bendrovės naudai iš keleivio (keleivio darbdavio) gautus pinigus įforminti kasos aparato kvitu, kasos pajamų orderiu, laisvos formos dokumentu (priklausomai nuo to, ar mokėjimas atliktas grynais pinigais ar pavedimu). Tuo atveju, jei kelionių agentūra ar kita bendrovė tarpininkavimo paslaugas teikia keleivio vežimo paslaugas teikiančioms įmonėms, tai už suteiktas tarpininkavimo paslaugas PVM sąskaitą faktūrą kelionių agentūra ar kita bendrovė turi išrašyti šioms įmonėms. Tuo atveju, jei kelionių agentūra ar kita bendrovė tarpininkavimo sutartis yra sudariusi ne tiesiogiai su konkrečia keleivių vežimo paslaugas teikiančia įmone, o su tokias keleivių vežimo paslaugas vienijančia organizacija, tai PVM sąskaitos faktūros už suteiktas tarpininkavimo paslaugas turėtų būti išrašomos tokiai organizacijai. Pavyzdys. Kelionių agentūra X pardavinėja Tarptautinei oro transporto asociacijai (IATA) priklausančių aviakompanijų bilietus, aviakompanijos Y, nepriklausančios IATA, bet įsikūrusios Lietuvoje, bei keltų linijų įmonės Z, neįsikūrusios Lietuvoje, bilietus. Visi parduodami bilietai yra skirti kelionėms, tarptautiniais maršrutais, prasidedantiems Lietuvoje. Parduodama bilietus kelionių agentūra X neprisiima jokios atsakomybės prieš bilietų pirkėjus už teikiamas keleivių vežimo paslaugas, parduodami bilietai yra išrašomi aviakompanijų arba keltų linijų įmonės vardu, o visas pretenzijas dėl keleivių vežimo paslaugų kokybės, nesuteiktų keleivių vežimo paslaugų ir pan. keleiviai gali teikti tik atitinkamoms aviakompanijoms arba keltų linijų įmonei. Kaip yra apmokestinamos kelionių agentūros X teikiamos paslaugos? Kokius dokumentus kelionių agentūra X turėtų išrašyti jos paslaugas perkantiems asmenims? Laikoma, kad kelionių agentūra X veikia kaip atsiskleidęs tarpininkas, kadangi ji neprisiima jokios atsakomybės už pačias keleivių vežimo paslaugas. Vadinasi, kelionių agentūra X teikia tik tarpininkavimo, o ne keleivių vežimo paslaugas. Todėl tai, kaip kelionių agentūros X suteiktos tarpininkavimo paslaugos turi būti apmokestintos ir kaip turi būti įformintas jų teikimas, priklauso nuo to, kam yra suteiktos tarpininkavimo paslaugos. Tarkime, kad kelionių agentūra X tarpininkavimo sutartį dėl bilietų pardavimo turi ne su kiekviena IATA priklausančia aviakompanija, o su pačia IATA. Kelionių agentūra X taip pat turi tarpininkavimo sutartis su įmone Y ir įmone Z. Pagal su IATA sudarytą sutartį kelionių agentūros X atlygis nėra fiksuotas ir priklauso nuo to, į kokių konkrečių avialinijų lėktuvus ir kokie bilietai buvo parduoti. Tikslią gautų komisinių sumą kelionių agentūra sužino tik gavusi pardavimų ataskaitą iš IATA. Už bilietus parduotus į įmonės Y lėktuvus kelionių agentūra X gauna 3 proc. Komisinį mokestį nuo parduotų bilietų vertės. Už bilietus parduotus į įmonės Z keltus kelionių agentūra X gauna atlygį, kuris yra skirtumas tarp įmonės Z sutartyje nurodytos bilietų kainos ir kainos, už kurią kelionių agentūra X pardavė bilietus. Reikia pažymėti, kad visais aukščiau aprašytais atvejais, laikoma, jog tarpininkavimo paslaugas kelionių agentūra X teikė IATA, įmonei Y ir įmonei Z, kadangi tarpininkavimo sutartys, kuriose apibrėžtos tarpininkavimo paslaugų teikimo sąlygos ir gautinas atlygis, buvo sudarytos su IATA, įmone Y ir įmone Z. Tarkime, kad 2016 m. sausio mėn. kelionių agentūra X tarpininkavo parduodant: 250 bilietų į IATA priklausančių aviakompanijų lėktuvus; 50 bilietų į įmonės Y lėktuvus; 15 bilietų į įmonės Z keltus. Kai kelionių agentūra X tarpininkavo, parduodant bilietus į IATA priklausančių aviakompanijų lėktuvus, tai laikoma, kad agentūra X suteikė tarpininkavimo paslaugas IATA. Atsižvelgiant į tai, kad IATA laikytina apmokestinamuoju asmeniu, neįsikūrusiu Lietuvoje, kelionių agentūros X suteiktos tarpininkavimo paslaugos yra ne PVM objektas Lietuvoje. Tačiau kelionių agentūra X už savo suteiktas paslaugas vis tiek turėtų išrašyti PVM sąskaitą faktūrą IATA (vadovaujantis PVM įstatymo 79 straipsnio nuostatomis, būtų išrašoma viena PVM sąskaita faktūra už visas per sausio mėn. suteiktas paslaugas). 78(1) str. kaip už pagrindą. Kai kelionių agentūra X suteikė tarpininkavimo paslaugas įmonei Y, tai tokios tarpininkavimo paslaugos laikomos suteiktomis Lietuvoje, kadangi įmonė Y yra įsikūrusi Lietuvoje. Vadinasi, kelionių agentūros X įmonei Y suteiktos paslaugos yra PVM objektas Lietuvoje, tačiau, atsižvelgiant į tai, kad įmonės Y vykdomi skrydžiai yra tarptautiniai, tai, vadovaujantis PVM įstatymo 52 straipsnio nuostatomis, tokios kelionių agentūros X paslaugos yra apmokestinamos, taikant 0 proc. PVM tarifą. Kelionių agentūra X už savo suteiktas paslaugas turėtų išrašyti PVM sąskaitą faktūrą įmonei Y. Kai kelionių agentūra X suteikė tarpininkavimo paslaugas įmonei Z, tai tokios tarpininkavimo paslaugos laikomos suteiktomis ne Lietuvoje, kadangi įmonė Z nėra įsikūrusi Lietuvoje. Vadinasi, kelionių agentūros X įmonei Z suteiktos paslaugos yra ne PVM objektas Lietuvoje. Tačiau kelionių agentūra X už savo suteiktas paslaugas vis tiek turėtų išrašyti PVM sąskaitą faktūrą įmonei Z (vadovaujantis PVM įstatymo 79 straipsnio nuostatomis, būtų išrašoma viena PVM sąskaita faktūra už visas per sausio mėn. suteiktas paslaugas). 4. Neatsiskleidęs tarpininkas - apmokestinamasis asmuo, kuris tarpininkauja prekių tiekimo arba paslaugų teikimo sandoryje savo vardu, nors ir kito sąskaita (komentuojamojo įstatymo 2 str. 17 dalis). 4.1. Jeigu sandoryje dėl prekių pardavimo ar paslaugų suteikimo tarpininkas atstovauja savo vardu, t. y. jis savo vardu gauna prekes (paslaugas) ir savo vardu jas patiekia (suteikia) galutiniam pirkėjui (paslaugos gavėjui), tai toks tarpininkas yra laikomas ,,neatsiskleidusiu“ tarpininku. Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo taikymo prasme neatsiskleidęs tarpininkas yra traktuojamas kaip prekių pardavėjas (paslaugų teikėjas), o PVM skaičiuojamas ta pačia tvarka, kaip jis būtų skaičiuojamas, jeigu prekė būtų priklausiusi tarpininkui nuosavybės teise ir jo parduota, t. y. tokiu atveju neatsiskleidusiam tarpininkui tiekiant prekes ar teikiant paslaugas (ar jas įsigyjant) taikomas toks pat apmokestinimo režimas (tokie pat mokesčio tarifai, lengvatos) (išskyrus atvejus, kai PVM įstatyme nustatytos kitos sąlygos, pavyzdžiui, turėti teisę teikti tokias paslaugas) kaip tikrajam pardavėjui (žiūr. šio straipsnio komentaro 5 dalį). 1 pavyzdys. UAB, PVM mokėtoja, su baldus gaminančia įmone, taip pat PVM mokėtoja, sudarė sutartį, pagal kurios sąlygas baldus gaminanti įmonė įsipareigojo baldus UAB parduoti su 5 procentų nuolaida. Šiuo atveju baldus gaminanti įmonė, patiekdama baldus UAB, išrašo baldų PVM sąskaitą faktūrą ir joje nurodo nominalią baldų kainą bei taikomą 5 proc. nuolaidą. Galutinio baldų pirkėjo atžvilgiu tikrasis baldų pardavėjas yra UAB, kuri pirkėjui išrašo baldų PVM sąskaitą faktūrą ar kitą dokumentą už parduotus baldus. Nurodytuoju atveju UAB veiks kaip neatsiskleidęs tarpininkas. 2 pavyzdys. Įmonė A su transporto ekspedijavimo įmone B sudarė sutartį, kurioje įmonė B įsipareigojo įmonės A krovinį pristatyti į Baltarusiją saugų ir nustatytu laiku. Minėtam kroviniui nugabenti įmonė B pasamdė kitą įmonę, kuri įmonei B išrašė transporto paslaugų PVM sąskaitą faktūrą ir šioms su eksportuojamų prekių vežimu susijusioms paslaugoms pritaikė 0 (nulinį) PVM tarifą. Įmonė B įmonės A atžvilgiu veikė kaip neatsiskleidęs tarpininkas, t. y. ji transporto paslaugas, susijusias su eksportuojamų prekių vežimu, įmonei A suteikė savo vardu ir šioms paslaugoms išrašytoje PVM sąskaitoje faktūroje taip pat pritaikė 0 (nulinį) PVM tarifą. Šiuo atveju įmonė B į suteiktų transporto paslaugų apmokestinamąją vertę įtraukė ir visas kitas savo pačios patirtas išlaidas. 3 pavyzdys. Pastatas nuosavybės teise priklauso AB bankui ,,S“ ir UAB X. AB bankas ,,S“ yra pastatą eksploatuojanti įmonė, sudariusi elektros energijos tiekimo sutartį su elektros energiją tiekiančia įmone ir mokanti šiai įmonei už visą šiame pastate sunaudotą elektros energiją, o UAB X AB bankui ,,S“ pagal savo turimą skaitiklį apmoka už savo pastato dalyje sunaudotą elektros energiją. Tarkime, kad elektros energiją tiekianti įmonė už lapkričio mėnesį visam namui patiektą elektros energiją išrašė bankui PVM sąskaitą faktūrą. PVM sąskaitoje faktūroje nurodyta elektros energijos vertė sudarė 900 eurų, o nuo šios sumos apskaičiuotas PVM – 189 eurai. Pagal skaitiklių parodymus AB bankas ,,S“ lapkričio mėnesį sunaudojo elektros energijos už 600 eurų, o UAB X - už 300 eurų. AB bankas ,,S“, kaip neatsiskleidęs tarpininkas, išrašo UAB X PVM sąskaitą faktūrą, kurioje nurodo elektros energijos vertę 300 eurų ir nuo jos apskaičiuotą 63 eurus PVM sumą. Pagal Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo nuostatas bankas už perparduotą elektros energiją turi apskaičiuoti 63 eurus pardavimo PVM ir turi teisę įtraukti į PVM atskaitą elektros energijos pirkimo PVM sumą (63 eurai), tenkančią perparduotos elektros energijos sumai. Be to, bankas, vykdantis mišrią veiklą, turi teisę įtraukti į PVM atskaitą savo reikmėms sunaudotos elektros energijos pirkimo PVM sumos (30 eurų) dalį, apskaičiuotą PVM įstatymo 60 straipsnyje nustatyta tvarka. 4.2. Pažymėtina, kad neatsiskleidusio tarpininko traktavimas PVM prasme ir prievolė PVM apskaitoje nurodyti bendras prekių (paslaugų) apmokestinamąsias vertes, o ne vien savo tikrąjį atlygį už atstovavimą, bei atitinkamai įforminti apskaitos dokumentus, neturės įtakos pajamų ir sąnaudų pripažinimo klausimais – šiuo atveju reikia vadovautis atitinkamomis buhalterinę apskaitą bei pelno (pajamų) mokesčio apskaičiavimą reglamentuojančiomis teisės normomis. 5. Atskirai PVM prasme panagrinėsime vieną dažniausiai sutinkamų prekybinio tarpininkavimo formų - tarpininkavimą pagal komiso sutartis. Pagal Lietuvos Respublikos Civilinio Kodekso 6.780 straipsnį komiso sutartis yra tokia sutartis, kai viena šalis (komisionierius) įsipareigoja kitos šalies (komitento) pavedimu už atlyginimą sudaryti vieną ar kelis sandorius savo vardu, bet komitento lėšomis. Daiktai, kuriuos komisionierius gauna iš komitento yra komitento nuosavybė nuo perdavimo momento. Įvykdęs pavedimą, komisionierius privalo pateikti komitentui ataskaitą ir perduoti jam visa tai, ką gavo pagal įvykdytą pavedimą. Tuo pačiu komitentas už įvykdytą pavedimą komisionieriui privalo sumokėti komisinį atlyginimą. Nagrinėjant tarpininkavimo atvejus pagal komiso sutartis reikia atkreipti dėmesį, kad komiso sutartyse dalyvauja: komitentas – asmuo arba įmonė, kuri paveda komiso tarpininkui atlikti prekybinį sandorį; komisionierius – tarpininkas perkant ir parduodant, kuris už atlyginimą atlieka prekybines operacijas kieno nors vardu ir kito sąskaita; trečioji šalis – prekių arba paslaugų pirkėjas. Atsižvelgiant į tai, kad komisionierius prekių tiekimo arba paslaugų teikimo sandoryje tarpininkauja savo vardu, nors ir kito sąskaita, tai komisionierius, parduodantis gautas iš komitento prekes trečiajam asmeniui, PVM apskaičiavimo požiūriu šiame prekių tiekimo sandoryje bus traktuojamas kaip neatsiskleidęs tarpininkas. Jeigu pagal komiso sutarties sąlygas, komisionierius (neatsiskleidęs tarpininkas) turi parduoti prekes komitento nustatytomis kainomis, t. y. tomis pačiomis kainomis, kuriomis jas gavo iš komitento, o jo tarpininkavimo paslauga (komisinis atlyginimas) atlyginama atskirai, tai komisionierius PVM apskaičiavimo prasme bus laikomas įvykdžiusiu 2 sandorius: - prekių tiekimo (kaip neatsiskleidęs tarpininkas) sandorį – sandorio tarp ,,tikrojo “ pardavėjo (komitento) ir ,,tikrojo “pirkėjo atžvilgiu (visos prekių (paslaugų) vertės ribose) ir - tarpininkavimo (agento) paslaugą (jau kaip atsiskleidęs tarpininkas) – sandorio tarp jo ir ,,tikrojo“ pardavėjo (komitento) atžvilgiu (savo tikrojo komisinio atlyginimo ribose). Šiuo atveju tiek komitento (prekių savininko), tiek komisionieriaus (neatsiskleidusio tarpininko), įvykdžiusių prekių tiekimo sandorius, prekių apmokestinamoji vertė bus ta pati. Tai reiškia, kad komisionierius pardavęs prekes apskaičiuoja PVM nuo komitento nustatytomis kainomis parduotų prekių vertės ir PVM deklaracijoje deklaruoja šią sumą kaip pardavimo PVM. Gavęs iš komisionieriaus ataskaitą, komitentas išrašo komisionieriui parduotų prekių, įvertintų tomis pačiomis kainomis, kuriomis jas komisionierius pardavė trečiajam asmeniui, PVM sąskaitą faktūrą, kurioje nuo prekių vertės apskaičiuoja PVM, šį PVM deklaracijoje deklaruodamas kaip pardavimo PVM. Komisionierius, gavęs komitento išrašytą PVM sąskaitą faktūrą, turi teisę įtraukti į PVM atskaitą joje nurodytą PVM sumą, deklaruodamas ją PVM deklaracijoje kaip pirkimo PVM. Be to, įvykdęs komitento pavedimą, komisionierius išrašo komitentui tarpininkavimo paslaugos PVM sąskaitą faktūrą, kurioje nuo komisinio atlyginimo vertės išskiria PVM sumą, kurią deklaruoja PVM deklaracijoje kaip pardavimo PVM. Be to, atkreipiame dėmesį į tai, kad pagal PVM įstatymo 4 straipsnio nuostatas prekių tiekimu laikomas prekių pardavimas kitam asmeniui, kai pagal sandorio sąlygas šis asmuo arba trečioji šalis įgyja teisę disponuoti tomis prekėmis kaip jų savininkas. 5.1. Todėl, kai komitentas komiso pagrindais perduoda komisionieriui prekes, kurios pagal sutarties sąlygas yra komitento nuosavybė ir komisionieriui nėra perėjusi nauda, kurią teikia prekės nuosavybė jos savininkui, toks prekių perdavimas nelaikomas prekių tiekimu ir tokiam prekių perdavimui komitentui netaikomos PVM įstatymo 14 straipsnio 2 dalies 1 punkto nuostatos dėl prievolės apskaičiuoti PVM nuo perduotų prekių vertės. Toks prekių perdavimas įforminamas laisvos formos dokumentu. Tada, kai komisionierius parduoda prekes trečiajam asmeniui ir pateikia ataskaitą apie tai komitentui, šis išrašo komisionieriui PVM sąskaitą faktūrą ir apskaičiuoja PVM. Pavyzdys. Įmonė B sudarė komiso sutartį su įmone A, kad ji savo vardu, bet įmonės A sąskaita parduos pirkėjams įmonei A nuosavybės teise priklausančias prekes įmonės A nurodytomis kainomis. Sutartyje numatyta, kad pardavusi prekes įmonė B gaus komisinį atlyginimą 20 proc. parduotų prekių vertės. Pagal tokią komiso sutartį įmonė B dalyvauja prekių tiekimo sutartyje tarp įmonės A ir prekių pirkėjų (trečiųjų asmenų) kaip neatsiskleidęs tarpininkas ir tarpininkavimo sutartyje su įmone A kaip atsiskleidęs tarpininkas. Įmonė A. liepos mėn. perdavė įmonei B prekių už 10 000 eurų ir 2100 eurų PVM, iš viso už 12 100 eurų. Pagal sutarties sąlygas šios prekės priklauso įmonei A nuosavybės teise iki jų pardavimo tretiesiems asmenims. Todėl įmonė A, perduodama prekes įmonei B, išrašo jai turintį juridinę galią laisvos formos dokumentą, kuriame gali nurodyti perduotų prekių pardavimo kainas ir PVM sumą, apskaičiuotą nuo prekių kainos. Įmonei A tokiu būdu perdavus prekes neatsiranda prievolės apskaičiuoti PVM nuo perduotų įmonei B prekių vertės. Įmonė B per mokestinį laikotarpį, vykdydama komiso sutartyje su įmone A nurodytą pavedimą, pardavė prekių už 8 000 eurų plius 1680 eurų PVM, iš viso už 9680 eurų. Kadangi ji šiame prekių tiekimo sandoryje galutinio pirkėjo atžvilgiu dalyvauja kaip neatsiskleidęs tarpininkas, tai ji prekių pirkėjui savo vardu išduoda kasos aparato kvitą (jeigu parduoda šias prekes už grynus pinigus) arba išrašo PVM sąskaitą faktūrą visai parduotų prekių vertei ir išskiria nuo šios vertės PVM sumą. Įmonė B, įvykdžiusi pavedimą, pateikia įmonei A ataskaitą apie parduotas prekes ir jos pagrindu įmonė A išrašo įmonei B PVM sąskaitą faktūrą, kurioje nurodo parduotų prekių vertę – 8000 eurų ir PVM sumą –1680 eurų, iš viso 9680 eurų. Įvykdžiusi pavedimą, įmonė B, kaip atsiskleidęs tarpininkas įmonės A atžvilgiu, išrašo įmonei A PVM sąskaitą faktūrą už savo tarpininkavimo paslaugą, kurioje nurodo 1600 eurų komisinį atlyginimą (8000x20 proc.:100) ir 336 eurų PVM (1600 x 21proc.:100). 5.2. Kai pagal komiso (konsignacijos) sutarties sąlygas komitentas už sutartyje numatyto pavedimo įvykdymą komisionieriui atlygina suteikdamas nuolaidą nuo parduotų prekių kainos, arba suteikia teisę komisionieriui parduoti komitentui priklausančias prekes su antkainiu, kurį komisionierius pasilieka sau kaip atlyginimą už įvykdytą pavedimą, tai tokiu atveju komisionierius PVM skaičiavimo požiūriu bus atlikęs tik vieną sandorį - prekių tiekimo (kaip neatsiskleidęs tarpininkas) sandorį - sandorio tarp ,,tikrojo“ pardavėjo (komitento) ir ,,tikrojo“ pirkėjo atžvilgiu (visos prekių (paslaugų) vertės ribose). Šiuo atveju jis mokėtiną į biudžetą PVM sumą apskaičiuos kaip paprastas prekių pardavėjas, t. y. kaip skirtumą tarp PVM deklaracijoje deklaruotos prekių pardavimo PVM sumos ir prekių pirkimo PVM sumos. Pavyzdys. 1 atvejis Įmonė B sudarė su įmone A komiso sutartį, kad ji savo vardu, bet įmonės A sąskaita parduos pirkėjams įmonei A nuosavybės teise priklausančias prekes įmonės A nurodytomis kainomis. Sutartyje numatyta, kad, pardavus prekes, įmonei B bus suteikta 15 proc. nuolaida nuo prekių pardavimo kainos. Pagal tokią komiso sutartį įmonė B dalyvauja prekių tiekimo sutartyje tarp įmonės A ir prekių pirkėjų (trečiųjų asmenų) kaip neatsiskleidęs tarpininkas. Įmonė A, išrašiusi laisvos formos dokumentą, perdavė įmonei B prekių už 10 000 eurų plius 2100 eurų PVM, iš viso už 12 100 eurų. Įmonė B, pardavusi visas gautas prekes įmonės A nurodytomis kainomis, apskaičiavo nuo parduotų prekių vertės 2100 eurų PVM. Pardavusi prekes, įmonė B pateikė apie tai ataskaitą prekių savininkui – įmonei A. Įmonė A išrašė įmonei B parduotų prekių PVM sąskaitą faktūrą, kurioje iš parduotų prekių vertės minusuojama sutartyje numatyta 15 proc. nuolaida. Todėl įmonė A PVM sąskaitoje faktūroje be kitų privalomų rekvizitų nurodo tokius duomenis: prekių vertę 10 000 eurų nuolaidos sumą 1500 eurų (10 000x15 proc.), prekės vertę, minusavus nuolaidą 8500 eurų (10 000-1500), PVM sumą 1785 eurai(8500x21 proc.:100) iš viso 10285 eurai 2 atvejis Įmonė B sudarė su įmone A komiso sutartį, kad ji savo vardu, bet įmonės A sąskaita parduos pirkėjams įmonei A nuosavybės teise priklausančias prekes. Sutartyje numatyta, kad įmonė B gali parduoti įmonei A priklausančias nuosavybės teise prekes, prie prekių savininko nurodytos kainos pridėjusi ne didesnį kaip 20 proc. antkainį. Pagal tokią komiso sutartį įmonė B dalyvauja prekių tiekimo sutartyje tarp įmonės A ir prekių pirkėjų (trečiųjų asmenų) kaip neatsiskleidęs tarpininkas. Įmonė A, išrašiusi laisvos formos dokumentą, perdavė įmonei B prekių už 3000 eurų plius 630 eurų PVM, iš viso už 3630 eurų Įmonė B pardavė gautas iš įmonės A prekes su 20 proc. antkainiu, t. y., už 3600 eurų (3000+600) ir apskaičiavo 756 eurus pardavimo PVM. Pardavusi prekes, įmonė B pateikė apie tai ataskaitą prekių savininkui – įmonei A. Įmonė A išrašė įmonei B parduotų prekių PVM sąskaitą faktūrą, kurioje nurodo: parduotų prekių vertę (be antkainio) 3000 eurų PVM sumą 630 eurų Iš viso 3630 eurų 5.3. Kai Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo taikymo prasme komisionierius, veikdamas kaip neatsiskleidęs tarpininkas savo vardu nuolat tiekia naudotas prekes, kurių tiekimo atveju tikrasis pardavėjas neskaičiuoja PVM, tai jam taikomos įstatymo XII skirsnio trečio skirsnio ,,Naudotų prekių, meno kūrinių, kolekcinių ir antikvarinių daiktų apmokestinimo schema“ nuostatos ta pačia tvarka, kaip ir tuo atveju, kai tiekiamos PVM mokėtojo be PVM nupirktos ir vėliau perparduotos naudotos prekės. Šiuo atveju neatsiskleidęs tarpininkas savo vardu tiekdamas naudotas prekes gali pasirinkti, ar PVM skaičiuoti nuo pardavėjo maržos, ar nuo visos tiekiamos prekės apmokestinamosios vertės (žr. 106-110 str. komentarą). Pavyzdys. Įmonė A, PVM mokėtoja, užsiimanti komisine prekyba ir veikianti kaip neatsiskleidęs tarpininkas, nuolat prekiauja iš gyventojų, ne PVM mokėtojų, priimtais naudotais lengvaisiais automobiliais. Įmonės A su gyventojais sudarytose komiso sutartyse yra nurodoma kaina, už kurią gyventojas įpareigoja įmonę parduoti jam priklausantį automobilį, taip pat nustatyto dydžio (procentais) komisinis atlyginimas, kurį gyventojas įsipareigoja sumokėti įmonei A. 2015 metų rugpjūčio mėnesį įmonė A su fiziniu asmeniu sudarė komiso sutartį, kurioje įmonė savo vardu įsipareigojo parduoti fiziniam asmeniui priklausantį automobilį jo nustatyta kaina - už 2000 eurų, o šis įsipareigojo įmonei A sumokėti komisinį atlyginimą - 10 procentų nuo parduoto automobilio vertės. Įmonė A rugpjūčio mėnesį pardavė minėto fizinio asmens automobilį už 2000 eurų ir gautas komisinis atlyginimas už parduotą naudotą automobilį sudarys 200 eurų (2000x10 proc.:100). Kadangi įmonė A veikia kaip neatsiskleidęs tarpininkas, t. y. savo vardu, bet kitų ( fizinių asmenų, ne PVM mokėtojų) sąskaita, prekiauja naudotais automobiliais, tai ji, perparduodama juos, PVM gali skaičiuoti nuo maržos (žr. 107 str. komentarą). Skaičiuojant maržą nuo parduoto fizinio asmens automobilio, reikia atkreipti dėmesį, kad atlygiu (išskyrus patį PVM), kurį pardavėjas gavo arba turi gauti už patiektą prekę, bus laikoma komiso sutartyje fizinio asmens nurodyta automobilio pardavimo kaina (2000 eurų), o įsigijimo kaina (įskaitant PVM), kurią įmonė A sumokėjo arba turi sumokėti savo tiekėjui šią prekę įsigydama bus 1800 eurų (komiso sutartyje numatyta pardavimo kaina 2000 eurų minus komisinis atlyginimas - 200 eurų). Pateiktu atveju įmonės A parduoto fizinio asmens automobilio marža apskaičiuojama taip: iš gauto skirtumo - 200 eurų (2000–1800) išskaičiuojama 21 proc. PVM suma - 35 eurai (200x 21 proc./(100 + 21 proc.), po to ši suma atimama iš gauto skirtumo (200 eurų). Nagrinėjamu atveju įmonės A fiziniam asmeniui priklausančio automobilio apmokestinamoji vertė - marža sudarys 165 eurus (200–35). (11 str. komentaras - pagal VMI prie FM 2016-02-29 raštą Nr. (18.2-31-2E)RM-4039) 12 straipsnis. Kriterijai, pagal kuriuos nustatoma prekių tiekimo (išskyrus prekių tiekimą keleivius Europos Bendrijų teritorijoje vežančiuose laivuose, orlaiviuose ir traukiniuose) vieta 1. Jeigu tiekiamos prekės turi būti gabenamos, laikoma, kad prekių tiekimas įvyko šalies teritorijoje tuo atveju, kai šių prekių gabenimas pirkėjui prasidėjo šalies teritorijoje (neatsižvelgiant į tai, kas (prekių tiekėjas, pirkėjas ar bet kurio iš jų užsakymu trečioji šalis) prekes gabena). Tais atvejais, kai tiekiamų prekių gabenimas prasidėjo trečiojoje teritorijoje ar trečiojoje valstybėje, prekių tiekimas, kai prekes tiekia importuotojas, ir bet koks tolesnis tiekimas laikomas įvykusiu šalies teritorijoje, jeigu prekės buvo importuotos Lietuvos Respublikoje. Šios dalies nuostatos netaikomos ir prekių tiekimas nelaikomas įvykusiu šalies teritorijoje, jeigu prekės išgabenamos į kitą valstybę narę, kurioje šis prekių tiekimas bus laikomas įvykusiu dėl tos valstybės narės atitinkamų teisės aktų reikalavimų ar dėl prekių tiekėjui suteiktos teisės taikant nuostatas, iš esmės tolygias šio straipsnio 3 dalies nuostatoms. Prekių tiekėjas (jei pagal šios dalies nuostatas jo prekių, tiekiamų ir gabenamų į kitą valstybę narę šio straipsnio 3 dalyje nustatytomis sąlygomis, tiekimo vieta būtų šalies teritorijoje), kuris pats pageidauja jo tiekiamų prekių tiekimo vieta laikyti kitą valstybę narę, privalo centrinio mokesčio administratoriaus nustatyta tvarka kreiptis į vietos mokesčio administratorių su prašymu suteikti tokią teisę. Suteiktos teisės negalima atsisakyti ne trumpiau kaip 24 mėnesius nuo jos suteikimo. Komentaras 1. Kadangi pagal PVM įstatymo 3 straipsnio nuostatas viena iš sąlygų, kad prekių tiekimas būtų PVM objektas Lietuvoje, yra ta, kad prekių tiekimas turi vykti šalies teritorijoje, todėl labai svarbu teisingai nustatyti prekių tiekimo vietą. Pagal PVM įstatymo 2 straipsnio 33 dalį šalies teritorija – Lietuvos Respublikos teritorija ir greta Lietuvos Respublikos teritorinių vandenų esantis plotas, kuriame pagal Lietuvos Respublikos įstatymus ir tarptautinę teisę Lietuvos Respublika turi teisę tyrinėti ir eksploatuoti jūros dugno ir požeminius gamtos išteklius. Primename, kad „šalies teritorija“ laikomos ir tokios vietos, kaip pvz. muitinės sandėliai, laisvasis uostas, importo ir eksporto terminalai, nepriklausomai nuo to, koks yra šiose vietose tiekiamų prekių statusas muitų teisės požiūriu. 2. Nesudėtinga yra prekių tiekimo vietą nustatyti tais atvejais, kai ir prekių tiekėjas, ir pirkėjas yra Lietuvos Respublikos apmokestinamieji ar neapmokestinamieji asmenys, o tiekiamos prekės iš Lietuvos niekur neišgabenamos. Tokiais atvejais prekių tiekimo vieta laikoma Lietuva ir prekių tiekėjas patiekęs kitam Lietuvos asmeniui PVM apmokestinamas prekes turi apskaičiuoti šių prekių pardavimo PVM (išskyrus atvejus, kai pagal PVM įstatymo nuostatas pardavimo PVM išskaito ir sumoka prekių pirkėjas). 3. Tais atvejais, kai Lietuvos tiekėjų tiekiamos prekės išgabenamos iš Lietuvos, laikoma, kad prekių tiekimas įvyko Lietuvos teritorijoje tuo atveju, kai šių prekių gabenimas pirkėjui prasidėjo Lietuvoje ir nesvarbu, kas tas tiekiamas prekes gabena: pats prekių tiekėjas, prekių pirkėjas, ar trečiais asmuo, pvz., prekių vežėjas. Taigi visais atvejais, kai Lietuvos prekių tiekėjai tiekia prekes ar kitos ES valstybės narės, ar trečiosios valstybės (trečiųjų teritorijų) prekių pirkėjams, o tiekiamos prekės išgabenamos iš Lietuvos (nesvarbu ar į kitą ES valstybę narę ar į trečiąją valstybę narę), prekių tiekimo vieta laikoma Lietuva ir toks tiekimas yra Lietuvos PVM objektas. Tokie tiekimai, atsižvelgiant į PVM įstatymo nuostatas dėl PVM tarifų taikymo, gali būti apmokestinami taikant atitinkamai standartinį (21 proc.), lengvatinį (5 ar 9 proc.) arba 0 proc. PVM tarifą. (12 str. 1 d. komentaro 3 p. - pagal VMI prie FM 2015-07-01 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-14793) Pavyzdys. 1 atvejis. Lietuvos PVM mokėtojas parduoda prekes kitos ES valstybės narės PVM mokėtojui, prekės iš Lietuvos išgabenamos į kitą ES valstybę narę. Šiuo atveju prekių tiekimo vieta laikoma Lietuva, tačiau pagal PVM įstatymo 49 straipsnio nuostatas šiam tiekimui taikomas 0 proc. PVM tarifas. 2 atvejis Lietuvos įmonė A, PVM mokėtoja, tiekia prekes Rusijos firmai. Prekės yra išgabenamos iš Lietuvos už Europos Sąjungos teritorijos. Šiuo atveju prekių tiekimo vieta yra Lietuva, tačiau PVM įstatymo 41 straipsnio nustatytais atvejais ir tvarka gali būti taikomas 0 proc. PVM tarifas. 3 atvejis Lietuvos įmonė A, PVM mokėtoja, tiekia prekes kitos valstybės narės apmokestinamajam asmeniui, nesančiam PVM mokėtoju. Tiekiamos prekės išgabenamos iš Lietuvos į kitą ES valstybę narę. Šiuo atveju prekių tiekimo vieta yra Lietuva, o tiekiamos prekės apmokestinamos taikant 21 proc. arba lengvatinį (jeigu jis nustatytas) PVM tarifą. (12 str. 1 d. komentaro pvz. - pagal VMI prie FM 2015-07-01 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-14793) 4. Tuo atveju, kai Lietuvos tiekėjai tiekia kitiems Lietuvos asmenims, kitų ES valstybių narių ar trečiųjų valstybių pirkėjams prekes, kurių tiekimo metu (disponavimo teisės perdavimo metu) nėra Lietuvoje ir kurios pvz., gabenamos iš vienos ES valstybės narės (ne Lietuvos) į kitą ES valstybę narę arba iš kitos ES valstybės narės eksportuojamos į trečiąją valstybę, tokiu atveju, toks prekių tiekimas nelaikomas įvykusiu Lietuvoje ir nėra Lietuvos PVM objektu. Šiuo atveju Lietuvos tiekėjas turėtų pasidomėti ar pagal kitos ES valstybės teisės aktus jis neturi registruotis toje ES valstybėje narėje , kurioje įvyko jo tiekiamų prekių tiekimas. 5. Tais atvejais, kai tiekiamų prekių gabenimas prasidėjo trečiojoje teritorijoje ar trečiojoje valstybėje, prekių tiekimas, kai prekes tiekia importuotojas, ir bet koks tolesnis tiekimas laikomas įvykusiu šalies teritorijoje, jeigu prekės buvo importuotos Lietuvos Respublikoje. Tai reiškia, kad kai tiek Lietuvos, tiek kitos ES valstybės apmokestinamasis asmuo iš trečiųjų valstybių ar trečiųjų teritorijų importuoja prekes į Lietuvą, ir toliau jas tiekia, tai laikoma, kad prekių tiekimas įvyko Lietuvoje ir toks tiekimas yra Lietuvos PVM objektas. Šiuo atveju pirmiausia nustatyta tvarka turi būti sumokėtas importo PVM (išskyrus PVM įstatymo 35 ir 40 straipsniuose nustatytus atvejus), o tolesnis importuotų į Lietuvą prekių tiekimas apmokestinamas Lietuvoje PVM priklausomai nuo tiekimo pobūdžio standartiniu (21 proc.), lengvatiniu (5 ar 9 proc.) arba 0 proc. PVM tarifu. (12 str. 1 d. komentaro 5 p. - pagal VMI prie FM 2015-07-01 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-14793) 6. Kai Lietuvos PVM mokėtojas, neviršydamas kitoje ES valstybėje nustatytos nuotolinei prekybai sumos ir savanoriškai nepasirinkęs prekių tiekimo vieta laikyti kitos valstybės narės, parduoda prekes (kitas negu naujas transporto priemones, akcizais apmokestinamas prekes ar prekes po jų surinkimo ar instaliavimo) kitos ES valstybės gyventojams ar kitiems asmenims (pvz., juridiniams neapmokestinamiesiems asmenims ir pan.), neįregistruotais ir neturintiems būti įregistruotais savo šalyje PVM mokėtojais, t. y. vykdo nuotolinę prekybą, tai tokių prekių tiekimo vieta laikoma Lietuva. Šiuo atveju nuo tokių prekių apmokestinamosios vertės Lietuvos PVM mokėtojas turi apskaičiuoti Lietuvos PVM įstatyme nustatyto dydžio PVM (21 proc. 9 ar 5 proc.) ir mokėti šių prekių pardavimo ir pirkimo PVM skirtumą į Lietuvos biudžetą. Kadangi tokiais atvejais prekių tiekimo vieta laikoma Lietuva, todėl ir minėtas PVM turi būti sumokėtas Lietuvoje. 7. Jeigu Lietuvos PVM mokėtojo per praėjusius arba einamuosius kalendorinius metus kitos ES valstybės asmenims, neįregistravusiems PVM mokėtojais savo valstybėje, parduotų prekių vertė yra didesnė už toje kitoje ES valstybėje nustatytą sumą (maksimalią nuotolinės prekybos būdu parduotų prekių vertę), tai Lietuvos PVM mokėtojas toje ES valstybėje turi registruotis PVM mokėtoju ir nuo parduotų toje ES valstybėje prekių vertės skaičiuoti ir į tos ES valstybės biudžetą mokėti jos teisės aktuose nustatyto dydžio PVM. Šiuo atveju prekių tiekimo vieta iš Lietuvos persikelia į kitą ES valstybę narę, todėl PVM turi būti sumokamas toje ES valstybėje. Lentelėje pateikiami preliminarūs duomenys (2014 m. kovo mėn. duomenys, Lietuvos – 2015-0101) apie ES valstybėse narėse nustatytą maksimalią nuotolinės prekybos būdu parduotų per kalendorinius metus prekių vertę, kurią viršijęs kitos ES valstybės narės PVM mokėtojas turi registruoti PVM mokėtoju nuotolinei prekybai prekių pardavimo valstybėje. (12 str. 1 d. komentaro 7 p. 2 pastraipa - pagal VMI prie FM 2015-07-01 raštą Nr. (18.2-31-2)RM-14793) ES valstybės narės pavadinimas Belgijos Karalystė Čekijos Respublika Danijos Karalystė Vokietijos Federacinė Respublika Estijos respublika Graikijos Respublika Ispanijos Karalystė Prancūzijos Respublika Airija Italijos Respublikos Kipro Respublika Latvijos Respublika Nuotolinės prekybos būdu parduodamų per kalendorinius metus prekių maksimali vertė nacionaline valiuta eurais 35.000 35.000 280 000 DKK 37.508 100.000 35.000 35.000 35.000 100.000 35.000 35.000 35.000 35.000 Lietuvos Respublika Liuksenburgo Didžioji Karalystė Vengrijos Respublika Niderlandų Karalystė Austrijos Respublika Lenkijos Respublika Portugalijos Respublika Slovėnijos respublika Slovakijos Respublika Suomijos Respublika Švedijos Respublika Jungtinė Didžiosios Jungtinė Karalystė Maltos Respublika Bulgarijos Respublika Kroatijos Respublika Rumunija 320.000 SEK 70.000 GBP 70 000 BGN 270 000 HRK 118 000 RON 35.000 100000 35.000 100.000 35.000 35.000 35.000 35.000 35.000 35.000 35.935 84.541 35.000 35 791 35 791 26 419 PVM mokėtojas, ketinantis vykdyti nuotolinę prekybą kitose ES valstybėse narėse, turėtų pats pasitiksinti pas tos valstybės narės mokesčių administratorių, kokia pagal tos ES valstybės teisės aktus nustatyta nuotolinės prekybos būdu parduodamų prekių maksimali vertė. 8. Įsiregistravęs PVM mokėtoju nuotolinei prekybai kitoje ES valstybėje, Lietuvos PVM mokėtojas neturi skaičiuoti ir mokėti į Lietuvos biudžetą PVM nuo parduotų tos ES valstybės narės gyventojams ir kitiems asmenims, neįregistruotiems PVM mokėtojais, prekių mokėtinos PVM sumos. Tačiau Lietuvos PVM mokėtojas turi teisę į PVM atskaitą įtraukti Lietuvoje įsigytų (importuotų) prekių ir paslaugų, susijusių su kitoje ES valstybėje narėje nuotolinės prekybos būdu tiekiamomis prekėmis, pirkimo (importo) PVM sumas. Pavyzdys. Lietuvos įmonė A, PVM mokėtoja, Latvijos gyventojams, nevykdantiems ekonominės veiklos, todėl neįregistruotiems PVM mokėtojais savo valstybėje, Latvijoje platina pagal katalogus užsakytas lietuviškas prekes (trikotažo gaminius). Šios prekės atsiunčiamos paštu arba paties tiekėjo ar jo užsakymu kito asmens transporto priemonėmis atgabenamos į Latviją. Tarkime, kad per kalendorinius metus parduotų Latvijos gyventojams prekių vertė sudarė 40000 eurų, o Latvijoje registravimosi nuotolinės prekybos PVM mokėtoju nustatyta kalendoriniams metams, 35 000 eurų riba. Įmonės A Latvijos asmenims, neįsiregistruotiems PVM mokėtojais, parduotų prekių vertė per kalendorinius metus sudaro 40 000 eurų, t. y. viršija 35 000 eurų ribą. Todėl ši įmonė įsiregistruoja PVM mokėtoja Latvijoje ir parduodama Latvijos gyventojams minėtas prekes skaičiuoja Latvijoje nustatyto dydžio PVM, kurį deklaruoja ir moka į Latvijos biudžetą. Lietuvoje šio PVM mokėtojo tokie prekių tiekimai nėra PVM objektas ir deklaruojami PVM deklaracijos FR0600 formos 20 laukelyje. Tačiau šis PVM mokėtojas turi teisę įtraukti į PVM atskaitą ir deklaruoti PVM deklaracijoje (atitinkamai 25 ir 35 laukelyje) šių prekių pirkimo PVM ar kitas pirkimo PVM sumas, susijusias su šių prekių tiekimu. (12 str. 1 d. komentaro pvz. - pagal VMI prie FM 2015-07-01 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-14793) 9. Tuo atveju, jeigu Lietuvos PVM mokėtojo patiektų nuotolinės prekybos būdu kitos ES valstybės asmenims, neįregistruotiems PVM mokėtojais savo valstybėje, prekių vertė viršys toje ES valstybėje nustatytą maksimalią tokių tiekimų sumą, tačiau jis neįsiregistruos toje kitoje ES valstybėje PVM mokėtoju, tai už patiektas nuotolinės prekybos būdu prekes jis turės skaičiuoti ,,lietuvišką“ PVM ir mokėti jį PVM įstatyme nustatyta tvarka (atskaitęs pirkimo PVM) į Lietuvos biudžetą. Tačiau tai jo neatleidžia nuo prievolės skaičiuoti PVM kitoje valstybėje narėje. 10. Lietuvos PVM mokėtojas turi teisę kitoje ES valstybėje registruotis PVM mokėtoju nuotolinei prekybai ir tuo atveju, kai tos ES valstybės minėtiems asmenims parduotų prekių vertė nepasiekia toje ES valstybėje nustatytos ribos. Tačiau šiuo atveju Lietuvos PVM mokėtojas gali registruotis PVM mokėtoju kitoje ES valstybėje tik gavęs Lietuvoje iš savo vietos apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004 m. kovo 5 d. įsakymu Nr. VA-30 patvirtinta tvarka išduotą sutikimą laikyti prekių tiekimo vietą kitą ES valstybę ir tuo pačiu registruotis PVM mokėtoju toje kitoje ES valstybėje. Pasirinkęs savo noru prekių teikimo vieta kitą ES valstybę narę ir gavęs dėl to sutikimą iš vietos apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos, Lietuvos PVM mokėtojas šios suteiktos teisės negali atsisakyti ne trumpiau kaip 24 mėnesius nuo jos suteikimo. 11. Iki įsiregistravimo PVM mokėtoju nuotolinei prekybai kitoje ES valstybėje, Lietuvos PVM mokėtojas nuo kitos valstybės narės asmenims, neįregistruotiems PVM mokėtojais savo valstybėje, parduotų prekių vertės apskaičiuoja Lietuvos PVM įstatyme nustatyto dydžio PVM, kurį (atskaitęs pirkimo PVM) sumoka į Lietuvos biudžetą. Pavyzdys. Tarkime Lietuvos PVM mokėtojo, įmonės A nuotolinės prekybos būdu Latvijoje parduotų prekių Latvijoje asmenims, neįregistruotiems PVM mokėtojais savo valstybėje, vertė per kalendorinius metus sudarė 10000 eurų ir neviršijo šioje valstybėje nustatytos 35 000 eurų ribos. 1 atvejis Tiekdama Latvijos gyventojams prekes įmonė A nuo patiektų prekių vertės turi apskaičiuoti ,,lietuvišką“ 21 proc. PVM, deklaruoti šių prekių apmokestinamąją vertę ir nuo jos apskaičiuotą PVM sumą atitinkamo mokestinio laikotarpio FR0600 formos PVM deklaracijoje (apmokestinamąją vertę - 11 laukelyje, PVM sumą – 29 laukelyje) ir mokėti už šias patiektas prekes PVM į biudžetą bendra tvarka (įtraukdama į PVM atskaitą šių prekių pirkimo PVM sumą). 2 atvejis Lietuvos PVM mokėtojas įsiregistruoja PVM mokėtoju Latvijoje savo noru (nes neviršijo nustatytos ribos). Tuo tikslu Lietuvoje jis turi gauti iš vietos apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos nustatytos formos sutikimą registruotis Latvijoje PVM mokėtoju. Gavęs tokį sutikimą ir įsiregistravęs PVM mokėtoju Latvijoje, parduodamas Latvijos gyventojams prekes, nuo parduotų prekių vertės skaičiuoja Latvijoje nustatyto dydžio PVM, kurį deklaruoja ir moka į Latvijos biudžetą. Lietuvoje šio PVM mokėtojo tokie prekių tiekimai nėra PVM objektas ir deklaruojami PVM deklaracijos FR0600 formos 20 laukelyje. Tačiau šis PVM mokėtojas turi teisę įtraukti į PVM atskaitą ir deklaruoti PVM deklaracijoje (atitinkamai 25 ir 35 laukelyje) šių prekių pirkimo PVM ar kitas pirkimo PVM sumas, susijusias su šių prekių tiekimu. (12 str. 1 d. komentaro pvz. - pagal VMI prie FM 2015-07-01 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-14793) 2. Kai tiekiamos prekės (nesvarbu, kas jas gabena) prekių tiekėjo arba jo užsakymu kito asmens turi būti surenkamos arba instaliuojamos (nepaisant to, ar jos išbandomos), laikoma, kad prekių tiekimas įvyko šalies teritorijoje, jeigu prekės surenkamos arba instaliuojamos šalies teritorijoje. Komentaras 1. Kai užsienio valstybės asmuo tiekia Lietuvos PVM mokėtojui ar kitam asmeniui prekes, kurios atgabenamos į Lietuvą (nesvarbu kas atgabena) ir turi būti surenkamos arba instaliuojamos Lietuvoje, tai laikoma, kad šių prekių tiekimas įvyko Lietuvoje, todėl už jas turi būti sumokėtas pardavimo PVM į Lietuvos biudžetą. Ši nuostata taikoma tik tuo atveju, kai tiekiamas prekes Lietuvoje surenka arba instaliuoja pats prekių tiekėjas arba jo užsakymu kitas asmuo. Tai gali būti įvairūs sumontuojamų įrengimų, gamybinių technologinių linijų ir kitos technikos ar kitų surenkamų ar instaliuojamų prekių tiekimo atvejai. Paprastai tokie darbai numatomi įrengimų ar kitų prekių tiekimo sutartyse. Kai pirkėjas yra PVM mokėtojas tai, vadovaujantis PVM įstatymo 95 straipsnio 3 dalies nuostatomis, jis (pirkėjas) už užsienio asmens tiekiamas prekes privalo apskaičiuoti ir sumokėti nustatyto dydžio pardavimo PVM. Jeigu, prekių, kurios turi būti surenkamos ar instaliuojamos Lietuvoje, pirkėjas yra asmuo, neįsiregistravęs PVM mokėtoju Lietuvoje, tai užsienio asmuo, tiekiantis minėtas prekes, turi registruotis PVM mokėtoju Lietuvoje, Lietuvos pirkėjui išrašyti PVM sąskaitą faktūrą, nurodydamas joje standartinį 21 proc. arba (lengvatinį, jeigu toks nustatytas) PVM tarifą ir PVM mokėti į Lietuvos biudžetą. Pavyzdys. Vokietijos PVM mokėtoja firma sudarė sutartį su Lietuvos įmone A, neįsiregistravusia PVM mokėtoja Lietuvoje, dėl mineralinio vandens išpilstymo technologinės linijos tiekimo. Tiekiama linija turi būti sumontuota Lietuvos įmonės A gamybiniame ceche. Tarkime, tiekiamos linijos vertė (be PVM), įskaitant montavimo darbus, yra 145 000 eurų. Linijos montavimo darbus Vokietijos firmos užsakymu atlieka Lietuvos įmonė B. Šiuo atveju, minėtos linijos vieta laikoma Lietuva, todėl Vokietijos firma įsiregistruoja Lietuvoje PVM mokėtoja ir išrašo Lietuvos įmonei A PVM sąskaitą faktūrą, kurioje nuo tiekiamos linijos vertės (be PVM) 145 000 eurų apskaičiuoja 30 450 eurų PVM (145 000x 21 proc.), kurį deklaruoja PVM deklaracijos 29 laukelyje (apmokestinamoji vertė – 145 000 eurų – įrašoma į 11 laukelį). Vokietijos firma, įsiregistravusi Lietuvoje PVM mokėtoja, turi teisę įtraukti į PVM atskaitą Lietuvoje įsigytų prekių bei paslaugų pirkimo PVM, susijusių su jos vykdoma Lietuvoje PVM apmokestinama veikla (pvz., turi teisę atskaityti Lietuvos įmonės B išrašytoje linijos montavimo darbų PVM sąskaitoje faktūroje nurodytą PVM sumą). (12 str. 2 d. komentaro pvz. - pagal VMI prie FM 2015-07-01 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-14793) 3. Prekių tiekimas laikomas įvykusiu šalies teritorijoje ir tuo atveju, kai tenkinamos visos šios sąlygos: 1) prekės tiekėjo arba jo užsakymu kito asmens yra iš kitos valstybės narės atgabentos į šalies teritoriją (t. y. prekių gabenimas baigėsi šalies teritorijoje). Tais atvejais, kai tiekiamų ir į šalies teritoriją atgabentų prekių gabenimas prasidėjo trečiojoje teritorijoje ar trečiojoje valstybėje, o jų tiekėjas jas importavo kitoje valstybėje narėje, šios prekės laikomos išgabentomis iš tos kitos valstybės narės; 2) prekių pirkėjas yra vienas iš šio Įstatymo 711 straipsnio 1 dalies 1 punkte nurodytų asmenų arba fizinis asmuo, kuris nėra apmokestinamasis asmuo; 3) tiekiamos prekės nėra naujos transporto priemonės, taip pat nėra prekės, kurios tiekiamos po jų surinkimo arba instaliavimo. 4. Neatsižvelgiant į šio straipsnio 3 dalies nuostatas, nelaikoma, kad šio straipsnio 3 dalyje nurodytas prekių tiekimas įvyko šalies teritorijoje, jeigu tenkinamos visos šios sąlygos: 1) tiekiamos prekės, kurios nėra akcizais apmokestinamos prekės; 2) to prekių tiekėjo šio straipsnio 3 dalyje nurodytomis sąlygomis tiekiamų į Lietuvos Respubliką atgabentų visų prekių vertė (neįskaitant PVM) neviršija 35 000 eurų per einamuosius kalendorinius metus; (12 str. 4 d. 2 p. - LR 2014 09 23 įstatymo Nr. XII-1122 redakcija, įsigaliojo nuo 2015 01 01) 3) to prekių tiekėjo šio straipsnio 3 dalyje nurodytomis sąlygomis tiekiamų į Lietuvos Respubliką atgabentų visų prekių, kurios yra kitos negu akcizais apmokestinamos prekės, vertė (neįskaitant PVM) praėjusiais kalendoriniais metais neviršijo 125 tūkst. litų; 3) to prekių tiekėjo šio straipsnio 3 dalyje nurodytomis sąlygomis tiekiamų į Lietuvos Respubliką atgabentų visų prekių, kurios yra kitos negu akcizais apmokestinamos prekės, vertė (neįskaitant PVM) praėjusiais kalendoriniais metais neviršijo 125 tūkst. litų (nuo 2016 m. sausio 1 d - neviršijo 35 000 eurų); 4) prekių tiekėjas nėra įsikūręs Lietuvos Respublikoje (t. y. jo buveinė (jeigu tai ne fizinis asmuo) arba nuolatinė gyvenamoji vieta (jeigu tai fizinis asmuo) nėra Lietuvos Respublikoje) arba Lietuvos Respublikoje neturi padalinio; 5) prekių išgabenimo vietos kompetentinga institucija nėra prekių tiekėjui suteikusi teisės taikyti šio straipsnio 3 dalies nuostatas. Komentaras 1. Šio straipsnio 3 ir 4 dalies nurodytas sąlygas atitinkantį prekių tiekimą galima įvardinti nuotoline prekyba. Nuotolinė prekyba – tai tokia prekyba, kai vienos ES valstybės PVM mokėtojas parduoda prekes kitos ES valstybės narės asmenims, neįsiregistravusiems PVM mokėtojais savo valstybėje, o tiekiamos prekės tiekėjo ar jo užsakymu kito asmens atgabenamos į tą kitą ES valstybę narę. 2. Pagal aukščiau nurodytas PVM įstatymo 12 straipsnio 3 ir 4 dalies nuostatas laikoma, kad kitos ES valstybės narės PVM mokėtojas, kuris nėra įsikūręs Lietuvos Respublikoje, vykdo nuotolinę prekybą Lietuvoje ir jo tiekiamų prekių tiekimo vieta laikoma Lietuva, kai yra įvykdytos tokios sąlygos: 2.1. prekių pirkėjas yra vienas iš PVM įstatymo 711 straipsnio 1 dalies 1 punkte nurodytų asmenų arba fizinis asmuo, kuris nėra apmokestinamasis asmuo; 2.2. tiekiamos prekės tiekėjo ar jo užsakymu kito asmens yra atgabentos į Lietuvą; 2.3. tiekiamos prekės nėra naujos transporto priemonės, taip pat nėra prekės, kurios tiekiamos po jų surinkimo ar instaliavimo. 2.4. prekių tiekėjo tiekiamų į Lietuvos Respubliką atgabentų visų prekių vertė (neįskaitant PVM) per einamuosius kalendorinius metus viršijo 35 000 eurų, arba per praėjusius kalendorinius metus viršijo: 2014 metais - 125 000 Lt, 2015 ir vėliau - 35 000 eurų; 2.5. kai 2.4 punkte nurodytos ribos nebuvo viršytos, tačiau prekių išgabenimo vietos kompetentinga institucija prekių tiekėjui suteikė teisę laikyti aukščiau nurodytomis sąlygomis tiekiamų prekių teikimo vietą Lietuvos Respubliką. 3. Kitos ES valstybės PVM mokėtojo nuotolinės prekybos būdu Lietuvoje tiekiamų prekių pirkėjai, nurodyti šios dalies komentaro 2.1 punkte, gali būti: 3.1. fiziniai asmenys, nevykdantys ekonominės veiklos (gyventojai); 3.2. ūkininkai, įsigyjantys prekes savo vykdomai ekonominei veiklai, kuriai taikoma šio Įstatymo XII skyriaus pirmajame skirsnyje numatyta kompensacinio PVM tarifo schema; 3.3. apmokestinamieji asmenys, neturintys teisės į PVM atskaitą (tai nedidelės įmonės ir kiti asmenys, vykdantys ekonominę veiklą, bet dėl nedidelės prekių apyvartos neįsiregistravę PVM mokėtojais); 3.4. neapmokestinamieji juridiniai asmenys (tai viešosios ir biudžetinės įstaigos bei kiti juridiniai asmenys, nevykdantys ekonominės veiklos). 4. Kai kitos ES valstybės PVM mokėtojo, vykdančio nuotolinę prekybą Lietuvoje, šios dalies komentaro 2 punkte nurodytos prekių tiekimo sąlygos nebuvo įvykdytos, tai jo tiekiamų prekių tiekimo vieta nelaikoma Lietuva. Tokiu atveju kitos ES valstybės PVM mokėtojui nėra prievolės registruotis Lietuvoje PVM mokėtoju nuotolinei prekybai bei skaičiuoti ,,lietuvišką“ PVM. Šiuo atveju kitos ES valstybės narės PVM mokėtojas, parduodamas Lietuvoje Lietuvos asmenims prekes, apskaičiuoja ir paima iš jų savo valstybės teisės aktų nustatyto dydžio PVM, kurį moka į savo šalies biudžetą.(12 str. 1 d. komentaro pvz. - pagal VMI prie FM 2015-07-01 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-14793) (12 str. 3, 4 d. komentaro 2-4 p. - pagal VMI prie FM 2015-07-01 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM14793) Pavyzdys. Du Lietuvos ūkininkai, kuriems taikoma kompensacinio PVM tarifo schema, būdami parodoje Lenkijoje su Lenkijos įmone B, PVM mokėtoja savo šalyje, sudarė sutartis dėl sėklų įsigijimo iš šios įmonės. Lenkijos įmonė įsipareigojo atvežti reikalingą sėklų kiekį į Lietuvą ir patiekti šiems Lietuvos ūkininkams, kuriems taikoma kompensacinio PVM tarifo schema. Visa atvežtų į Lietuvą numatytų patiekti minėtiems Lietuvos ūkininkams sėklų vertė sudaro 14 500 eurų (po 7 250 eurų kiekvienam), t. y. neviršija Lietuvoje nustatytos 35 000 eurų ribos. Šiuo atveju prekių tiekimo vieta laikoma Lenkija, todėl Lenkijos įmonė B tiekdama sėklas minėtiems ūkininkams išrašo sėklų tiekimo apskaitos dokumentus, kuriuose nurodo ir paima iš jų ,,lenkišką“ PVM (Lenkijos PVM įstatyme nustatyto dydžio PVM). Už patiektas sėklas Lenkijos įmonė B PVM sumoka į Lenkijos biudžetą. (12 str. 3, 4 d. komentaro pvz. - pagal VMI prie FM 2015-07-01 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-14793) 5. Tais atvejais, kai nuotolinės prekybos būdu tiekiamos akcizais apmokestinamos prekės, prekių tiekimo vieta visada laikoma pirkėjo valstybė narė, neatsižvelgiant į tai, ar viršijama nuotolinei prekybai nustatyta riba, ar ne. 6. Kai kitos ES valstybės narės PVM mokėtojo, vykdančio nuotolinę prekybą Lietuvoje, prekių tiekimas atitinka šios dalies komentaro 2 punkte nurodytas sąlygas ir šių prekių tiekimo vieta laikoma Lietuva, tai kitos ES valstybės narės asmuo privalo registruotis Lietuvoje PVM mokėtoju nuotolinei prekybai. Įsiregistravę Lietuvoje PVM mokėtojais nuotolinei prekybai, kitos ES valstybės narės asmenys nuo patiektų prekių vertės turi skaičiuoti Lietuvos PVM įstatyme nustatyto dydžio PVM, mokėti mokėtiną PVM sumą (iš pardavimo PVM sumos atėmę atskaitomą PVM sumą) į Lietuvos biudžetą, teikti nustatyta tvarka PVM deklaracijas. (12 str. 3, 4 d. komentaro 6 p. - pagal VMI prie FM 2015-07-01 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-14793) Pavyzdys. Prancūzijos įmonė A, PVM mokėtoja savo šalyje, Lietuvos gyventojams, nevykdantiems ekonominės veiklos ir neįregistruotiems PVM mokėtojais, Lietuvoje platina pagal katalogus užsakytas prekes (drabužius, kosmetikos gaminius ir pan.). Šios prekės atsiunčiamos paštu arba paties tiekėjo ar jo užsakymu transporto priemonėmis atgabenamos į Lietuvą. Lietuvos gyventojams parduotų prekių vertė per kalendorinius metus sudarė 58 000 eurų. Kadangi Prancūzijos įmonės A Lietuvos asmenims, neįsiregistravusiems PVM mokėtojais, parduotų prekių vertė per kalendorinius metus viršijo 35 000 eurų, tai ši įmonė registruojama PVM mokėtoja Lietuvoje (pagal jos pateiktą prašymą). Įregistruota Lietuvoje PVM mokėtoja ši įmonė, Lietuvos gyventojams parduodama minėtas prekes, turi apskaičiuoti parduotų prekių pardavimo PVM, taikydama 21 proc. dydžio PVM tarifą. Atitinkamo mokestinio laikotarpio PVM deklaracijos FR0600 formoje, šiuos tiekimus ji turi deklaruoti taip: 11 laukelyje –nuotolinės prekybos būdu Lietuvoje patiektų prekių apmokestinamąją vertę, 29 laukelyje – nuo šios vertės apskaičiuotą pardavimo PVM sumą, o 36 laukelyje - apskaičiuotą šių prekių mokėtiną PVM sumą, kurią turi sumokėti į Lietuvos biudžetą ta pačia tvarka ir terminais kaip ir Lietuvos asmenys PVM mokėtojai. Iki įsiregistravimo PVM mokėtoja Lietuvoje, Prancūzijos įmonė parduodama Lietuvos gyventojams minėtas prekes paima iš jų ,,prancūzišką“ PVM ( Prancūzijos teisės aktuose, nustatyto dydžio) ir moka jį į Prancūzijos biudžetą. (12 str. 3, 4 d. komentaro pvz. - pagal VMI prie FM 2015-07-01 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-14793) 7. Kitos ES valstybės PVM mokėtojas, vykdantis nuotolinę prekybą Lietuvoje, ir per kalendorinius metus neviršijęs PVM įstatyme nustatytos nuotolinės prekybos būdu Lietuvoje patiektų prekių sumos – 35 000 eurų, savo noru gali pasirinkti prekių tiekimo vieta – Lietuvą ir įsiregistruoti Lietuvoje nuotolinės prekybos PVM mokėtoju. Tačiau, šiuo atveju jis turi apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai, kurioje jis registruojamas PVM mokėtoju, pateikti savo valstybės kompetentingos institucijos išduotą leidimą laikyti prekių tiekimo vieta Lietuvą, jeigu toks reikalavimas yra nustatytas tos ES valstybės teisės aktais. Pateikęs minėtą leidimą, kitos ES valstybės narės PVM mokėtojas gali registruotis Lietuvoje PVM mokėtoju nuotolinei prekybai vykdyti. Pavyzdys. Du Lietuvos ūkininkai, kuriems taikoma kompensacinio PVM tarifo schema, būdami parodoje Lenkijoje su Lenkijos įmone B, PVM mokėtoja savo šalyje, sudarė sutartis dėl sėklų įsigijimo iš šios įmonės. Lenkijos įmonė įsipareigojo atvežti reikalingą sėklų kiekį į Lietuvą ir patiekti šiems Lietuvos ūkininkams, kuriems taikoma kompensacinio PVM tarifo schema. Visa atvežtų į Lietuvą numatytų patiekti minėtiems Lietuvos ūkininkams sėklų vertė sudaro 14 500 eurų (po 7 250 eurų kiekvienam), t. y. neviršija Lietuvoje nustatytos 35 000 eurų ribos. Tačiau Lenkijos įmonė B įsiregistruoja Lietuvoje PVM mokėtoja (pateikusi savo šalies kompetentingos institucijos leidimą) ir tiekdama sėklas minėtiems ūkininkams išrašo PVM sąskaitas faktūras, kuriose nurodo sėklų vertę (be PVM) ir PVM sumą, apskaičiuotą, taikant 21 proc. dydžio PVM tarifą. Už patiektas sėklas Lenkijos įmonė B apskaičiuoja 3045 eurų pardavimo PVM [14 500 eurų x 21 proc.):100]. Šiuos tiekimus Lenkijos įmonė B deklaruoja atitinkamo laikotarpio PVM deklaracijoje FR0600 formoje (11 laukelyje – apmokestinamąją vertę (14 500 eurų), 29 laukelyje - PVM sumą (3 045 eurų) 36 laukelyje - mokėtiną PVM sumą (tą pačią 3 045 eurų pardavimo PVM sumą, nes, tarkime, ši įmonė nepatyrė Lietuvoje jokių išlaidų, susijusių su šių sėklų tiekimu), kurią turi sumokėti į Lietuvos biudžetą PVM įstatyme nustatyta tvarka. (12 str. 3, 4 d. komentaro pvz. - pagal VMI prie FM 2015-07-01 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-14793) 5. Šio straipsnio 3 dalies nuostatos netaikomos tais atvejais, kai tiekiamos naudotos prekės, meno kūriniai, kolekciniai ir antikvariniai daiktai, kuriems taikytina speciali apmokestinimo schema, nustatyta šio Įstatymo XII skyriaus trečiajame skirsnyje, ar jai iš esmės tolygi schema kitoje valstybėje narėje, taip pat tais atvejais, kai tiekiamos transporto priemonės, kurioms išgabenimo valstybėje narėje taikytinos specialios pereinamosios nuostatos naudotoms transporto priemonėms. Komentaras 1. PVM įstatymo 12 straipsnio 3 dalies nuostatos netaikomos ir tiekimo vieta nelaikoma Lietuva, kai kitos ES valstybės narės PVM mokėtojas tiekia Lietuvos asmenims, nesantiems PVM mokėtojais (gyventojams, biudžetinėms įstaigoms, ūkininkams, kuriems taikoma kompensacinio PVM tarifo schema, apmokestinamiems asmenims, kurie neprivalo registruotis PVM mokėtojais) naudotas prekes, meno kūrinius, kolekcinius ir antikvarinius daiktus, kuriems taikytina speciali apmokestinimo schema, nustatyta šio Įstatymo XII skyriaus trečiajame skirsnyje, ar jai iš esmės tolygi schema kitoje valstybėje narėje, taip pat tais atvejais, kai tiekia transporto priemones, kurioms išgabenimo valstybėje narėje taikytinos specialios pereinamosios nuostatos naudotoms transporto priemonėms. 2. Šios dalies komentaro 1 punkte nurodytų prekių tiekimo atvejais, prekių tiekimo vieta laikoma tiekėjo valstybė narė. Tokiais atvejais prekių tiekėjas, patiekęs minėtas prekes Lietuvos pirkėjams, PVM apskaičiuoja savo valstybėje jos teisės aktų nustatyta tvarka. 6. Neatsižvelgiant į kitas šio straipsnio nuostatas, dujos, tiekiamos Europos Sąjungos teritorijoje esančiomis gamtinių dujų sistemomis ar prie jų prijungtais tinklais, elektros energija, šilumos ar vėsumos energija, tiekiama šilumos ar vėsumos tinklais, laikomos patiektomis šalies teritorijoje tik šiais atvejais: 1) kai šias prekes įsigyja Lietuvos Respublikoje įsikūręs (t. y. kai jo buveinė (jeigu tai ne fizinis asmuo), padalinys (per kurį įsigyjamos šios prekės) arba nuolatinė gyvenamoji vieta (jeigu tai fizinis asmuo) yra Lietuvos Respublikoje) apmokestinamasis asmuo, kurio pagrindinis tikslas, kuriam jis įsigyja dujas, elektros energiją, šilumos ar vėsumos energiją, yra šių dujų, elektros energijos, šilumos ar vėsumos energijos perpardavimas kitiems asmenims, o šių prekių sunaudojimas jo poreikiams yra nedidelis; 2) kai šias prekes įsigyja šios dalies 1 punkte nenurodytas asmuo, – jeigu faktinis šių prekių sunaudojimas įvyksta Lietuvos Respublikoje, o kai jos faktiškai nesunaudojamos, – jeigu pirkėjo buveinė (jeigu tai ne fizinis asmuo), padalinys (per kurį įsigyjamos šios prekės) arba nuolatinė gyvenamoji vieta (jeigu tai fizinis asmuo) yra Lietuvos Respublikoje. Komentaras 1. Šios PVM įstatymo 12 straipsnio 6 dalies nuostatos įsigaliojo nuo 2005 m. sausio 1 d. 2. Pagal šias nuostatas užsienio apmokestinamųjų asmenų patiektos gamtinės dujos ir elektros energija laikomos patiektomis Lietuvoje tik tais atvejais: 2.1.kai jas įsigyja Lietuvos Respublikoje įsikūręs apmokestinamasis asmuo (t. y. kai jo buveinė (jeigu tai ne fizinis asmuo), padalinys (per kurį įsigyjamos šios prekės) arba nuolatinė gyvenamoji vieta (jeigu tai fizinis asmuo) yra Lietuvos Respublikoje) su tikslu perparduoti gamtines dujas ar elektros energiją kitiems asmenims, o šių prekių suvartojimas apmokestinamojo asmens saviems poreikiams yra nedidelis. Pavyzdys. Latvijos įmonė X, elektros energijos gamintoja, tiekia elektros energiją Lietuvos įmonei Y PVM mokėtojai, kuri įsigytą iš Latvijos įmonės elektros energiją perparduoda kitiems Lietuvos asmenims. Šiuo atveju Latvijos įmonės X tiekiamos Lietuvos įmonei Y elektros energijos tiekimo vieta laikoma Lietuva. Tačiau Latvijos įmonei X dėl šio tiekimo nereikia registruotis Lietuvoje PVM mokėtoja, nes pagal PVM įstatymo 95 straipsnio 3 dalies 1 punkto nuostatas Lietuvos įmonė |Y „atvirkštiniu“ būdu privalo apskaičiuoti jai patiektos elektros energijos pardavimo PVM, kurį PVM įstatymo nustatyta tvarka turi teisę įtraukti į PVM atskaitą. (12 str. 6 d. komentaro pvz. - pagal VMI prie FM 2015-07-01 raštą Nr. (18.2-31-2)-RM-14793) 2.2. kai jas įsigyja kiti (negu nurodyti šios dalies komentaro 2.1. punkte) asmenys faktiniam sunaudojimui Lietuvoje, o jeigu jos faktiškai nesunaudojamos - tai tik tuo atveju, jeigu pirkėjo buveinė (jeigu tai ne fizinis asmuo), padalinys (per kurį įsigyjamos šios prekės) arba nuolatinė gyvenamoji vieta (jeigu tai fizinis asmuo) yra Lietuvos Respublikoje. 7. Jeigu tiekiamos prekės neturi būti gabenamos, laikoma, kad prekių tiekimas įvyko šalies teritorijoje tuo atveju, jeigu šios prekės buvo šalies teritorijoje tuo momentu, kai įvyko jų tiekimas. Komentaras 1. Kai tiekiamos prekės neturi būti gabenamos, tai laikoma, kad nurodytų prekių tiekimo vieta yra ten, kur prekės buvo tiekimo (disponavimo teisės perdavimo kitam asmeniui už atlygį) momentu. Ši taisyklė taikytina tokiais atvejais, kai pvz., parduodamas nekilnojamasis turtas, arba parduodamos laikomos muitinės sandėlyje prekės (pasikeičia prekių savininkas, bet prekės iš muitinės sandėlio niekur neišgabenamos). 2. Jeigu tiekiamos prekės, kurios neturi būti gabenamos, tiekimo metu buvo Lietuvos teritorijoje, tik toks prekių tiekimas gali būti laikomas PVM objektu, o jeigu prekės tiekimo metu buvo už Lietuvos teritorijos ribų- tai toks tiekimas nelaikomas Lietuvos PVM objektu). 1 pavyzdys. Įmonė A parduoda pastatus: I atvejis. Pastatas yra Lietuvoje – tiekimas šalies teritorijoje, todėl tai - PVM objektas. II atvejis. Pastatas yra užsienyje – tiekimas už šalies teritorijos ribų, todėl tai – ne PVM objektas. 2 pavyzdys. Įmonė A parduoda prekes muitinės sandėlyje, esančiame užsienio valstybėje, o pagal sandorio sąlygas prekės niekur negabenamos. Tiekimas vyksta ne šalies teritorijoje - prekių tiekimas ne PVM objektas.